"Građevinarstvo: računovodstvo i oporezivanje", 2013, N 6

Danas završavamo seriju članaka posvećenih ustupanju prava (potraživanja). Podsjetimo da je u prvom od njih dat koncept ustupanja prava i razmotrene su građanskopravne nijanse koje se moraju uzeti u obzir pri izvršenju ove transakcije. Drugi članak je u potpunosti bio posvećen pitanjima obračuna PDV-a sa budžetom. Sada će naša tema biti računovodstvo prihoda i rashoda za potrebe poreza na dobit.

Odredbe poglavlja 25 Poreskog zakona Ruske Federacije

Posebnosti utvrđivanja poreske osnovice prilikom ustupanja (ustupanja) prava potraživanja utvrđene su čl. 279 Poreski zakon Ruske Federacije. Uključuje samo tri tačke. Poslednje izmene u njemu su napravljene 2006. godine. Dakle, računovođe onih organizacija koje obavljaju takve transakcije dobro razumeju pravila za priznavanje prihoda, rashoda i gubitaka koji proizilaze iz ustupanja. U ostalom, podsećamo da se prvobitni poverilac mora rukovoditi tačkom 1. i 2., a novi poverilac (svaki naredni novi poverilac) - tačkom 3. navedenog člana.

Dakle, u skladu sa stavom 1. čl. 279 Poreskog zakona Ruske Federacije, prodavac robe (radova, usluga), ustupajući pravo potraživanja duga prije Kada nastupi rok plaćanja predviđen ugovorom o prodaji ovih dobara (radova, usluga), lice ima pravo da prizna nastali gubitak (negativna razlika između prihoda od prodaje prava potraživanja duga i trošak prodate robe (radova, usluga)) podložan ograničenju. Ovo poslednje je da iznos gubitka za poreske svrhe ne može biti veći od iznosa kamate koju bi organizacija (ustupilac) platila na osnovu uslova iz čl. 269 ​​Poreskog zakona Ruske Federacije za dužničku obvezu jednaku prihodu od ustupanja prava potraživanja, za period od datuma ustupanja do dana plaćanja predviđenog ugovorom o prodaji robe ( radovi, usluge). Drugim riječima, za potrebe obračuna poreza na dohodak možete uzeti u obzir gubitak koji ne prelazi iznos „poreske“ kamate na korištenje pozajmljenog novca u iznosu jednakom prihodu od ustupanja prava.

Bilješka. Procedura za priznavanje gubitka zavisi od toga kakav je dug ustupljen: dospeo ili ne.

Ako je zadatak izvršen poslije Kada nastupi rok plaćanja predviđen ugovorom o prodaji dobara (radova, usluga), gubitak po transakciji ustupanja prava potraživanja uračunava se u neposlovne troškove po sledećem redosledu:

• 50% na dan ustupanja potraživanja;
• 50% nakon 45 kalendarskih dana od dana ustupanja prava potraživanja.

U ovom slučaju gubitak se priznaje za potrebe poreza u cijelosti bez ikakvih ograničenja.

To znači, kako je ispravno navedeno u pismu Ministarstva finansija Rusije od 25. marta 2013. godine N 03-03-06/1/9221, kada je pravo potraživanja duga ustupljeno trećem licu prije predviđenog roka plaćanja. u ugovoru o kupoprodaji dobara (radova, usluga) poreska osnovica iz te transakcije mora se utvrditi uzimajući u obzir odredbe stava 1. čl. 279 Poreski zakon Ruske Federacije. Ako je pravo potraživanja duga ustupljeno trećem licu nakon isteka roka plaćanja predviđenog ugovorom o prodaji dobara (radova, usluga), tada se poreska osnovica za takvu transakciju mora utvrditi uzimajući u obzir odredbe tačke 2 čl. 279 Poreski zakon Ruske Federacije.

Bilješka! Odredbe st. 1. i 2. čl. 279 Poreskog zakona Ruske Federacije primjenjuje se i povjerilac koji ustupa prava po dužničkoj obavezi.

Na osnovu tačke 3 čl. 279 Poreskog zakona Ruske Federacije, prodaja novog povjerioca prethodno kupljenog prava smatra se prodajom finansijskih usluga. Prihod (prihod) od prodaje finansijskih usluga je vrijednost imovine koja pripada ovom poreskom obvezniku nakon naknadnog ustupanja prava potraživanja ili prestanka odgovarajuće obaveze (na primjer, otplata duga od strane dužnika). U tom slučaju prihod ostvaren prodajom prava potraživanja može se umanjiti za iznos troškova za sticanje navedenog prava potraživanja duga.

Trenutak dodjele i priznavanja gubitka

U stavu 5 čl. 271 Poreskog zakona Ruske Federacije navodi da kada finansijski agent prodaje finansijske usluge protiv ustupanja novčanog potraživanja, kao i prodaje finansijskih usluga od strane novog povjerioca koji je primio navedeno potraživanje, datum prijema prihod se utvrđuje kao dan naknadnog ustupanja ovog potraživanja ili dužnikovog ispunjenja ovog potraživanja. Kada poreski obveznik - prodavac dobara (radova, usluga) ustupi pravo potraživanja duga trećem licu, datum prijema ustupanja prava potraživanja utvrđuje se kao dan potpisivanja akta o ustupanju potraživanja. pravo potraživanja. Štaviše, u skladu sa objašnjenjima datim u pismima Ministarstva finansija Rusije od 14.05.2012. N 03-03-06/2/63, od 28.09.2007. N 03-03-06/2/187, Federalna poreska služba za Moskvu od 01.09.2009 N 16-15/091204 i dr. gubitak nastao kada organizacija koja se bavi prodajom roba (radova, usluga) ustupi pravo potraživanja duga prema trećem licu, i prije i nakon roka plaćanja predviđenog u ugovor o prodaji robe (radova, usluga), formira se danom potpisivanja akta o ustupanju prava potraživanja. Za poreske svrhe, akt ustupanja prava potraživanja je sporazum, a datum priznavanja prihoda (gubitaka) od ustupanja prava potraživanja je datum potpisivanja ugovora o ustupanju prava potraživanja. . Dakle, pozivanje na činjenicu da je kršenjem stava 2 čl. 385 Građanskog zakonika Ruske Federacije, dokumenti koji potvrđuju pravo potraživanja nisu preneseni ili informacije relevantne za provedbu potraživanja nisu prijavljene, neće pomoći da se odgodi do kasnijeg perioda priznavanje gubitka od ustupanja ili prihode i rashode po ovoj transakciji.

Za tvoju informaciju. Kako proizilazi iz Rješenja Federalne antimonopolske službe Sjeverozapadnog okruga od 30. juna 2011. godine u predmetu br. A05-9838/2010, poreski inspektori, odbijajući da priznaju gubitak od ustupanja prava, navode kao jedan od razlozi za nedostatak potvrda o prihvatanju dokumenata koji potvrđuju zahtev. Poreski obveznik se, pak, pozivao na činjenicu da nesastavljanje pismenih akata o prihvatanju i prenosu sertifikacionih dokumenata ne ukazuje na nevaljanost transakcije, na stvarni neprenos dokumenata, kao i na nemogućnost odraza gubici u poreskom računovodstvu. Sudije su odlučile da nepostojanje akata prijema i prenosa dokumenata samo po sebi nije dokaz neispunjenja ugovora. Osim toga, strane u transakcijama ne osporavaju stvarni prijenos spornih dokumenata. Shodno tome, ova okolnost nije osnova za zaključak da je nerazumno uključivanje gubitaka po transakcijama ustupanja prava potraživanja u iznosu od 110.430.508 rubalja u neposlovne troškove. Dodajmo da je ovaj poreski spor riješen u korist organizacije. Ipak, smatramo da je bolje odmah pripremiti svu potrebnu dokumentaciju kako ne bi gubili vrijeme na sudske postupke.

Poslovna praksa

Član 279 Poreskog zakonika Ruske Federacije predviđa različita pravila poreskog računovodstva u zavisnosti od toga koji dug je prvobitni poverilac dodelio: dospeo ili ne. Budući da se gubitak od ustupanja dospjelog duga može uzeti u obzir u cijelosti (bez ograničenja) i da je važna sama činjenica da postoji kašnjenje (bez obzira na dužinu ovog perioda), preporučljivo je da prvobitni povjerilac ustupiti dospjeli dug. Čitalac može prigovoriti: novi povjerilac neće pristati da plati onoliko za dospjeli dug koliko za dugove koji nisu dospjeli. Odgovaramo: ako je period kašnjenja samo nekoliko dana, malo je vjerovatno da će to suštinski uticati na cijenu ugovora o ustupanju, ali će se postupak poreznog računovodstva značajno promijeniti.

Primjer 1. 5. aprila 2013. Izvođač doo za 1.500.000 RUB. ustupio DOO "Factor-Stroy" pravo na potraživanja od DOO "Generalni izvođač" u iznosu od 1.800.000 RUB. Datum dospijeća ovog duga je:

• opcija 1: istekla 28. marta 2013.;
• Opcija 2: ističe 10. aprila 2013

At opcija 1 Računovođa Contractor LLC mora se rukovoditi klauzulom 2 čl. 279 Poreskog zakona Ruske Federacije, jer je ustupanje izvršeno u vezi sa dospjelim dugom. Shodno tome, gubitak od transakcije u iznosu od 300.000 RUB. (1.800.000 - 1.500.000) uključeno je u vanposlovne troškove u dva dijela (po 150.000 rub.) u aprilu (period dodjele) i u maju (45 dana nakon transakcije)<1>.

<1>U računovodstvu se gubitak od prodaje prava potraživanja u potpunosti priznaje u periodu transakcije. Shodno tome, odobrena je organizacija koja primjenjuje PBU 18/02 „Računovodstvo obračuna poreza na dobit“. Naredbom Ministarstva finansija Rusije od 19. novembra 2002. N 114n, trebalo bi da odražava obračun Debita 09 Kredit 68 - 30.000 rubalja. (u aprilu) i otpis Debit 68 Kredit 09 - 30.000 rubalja. (u maju) odloženo poresko sredstvo.

At opcija 2 kalkulacije će biti složenije, a iznos gubitka koji se priznaje kao rashod će biti znatno manji. Potvrdimo to izvođenjem sljedećih matematičkih operacija.

Period od datuma ustupanja do datuma plaćanja utvrđenog ugovorom je pet dana (od 6. aprila do 10. aprila).

Iznos gubitka koji se može priznati (u aprilu) kao dio neposlovnih troškova jednak je 3.051 rublju. (1.500.000 RUB x 14,85% / 365 dana x 5 dana)<2>.

<2>U ovom slučaju, zbog PBU 18/02, nastaje trajna razlika (iznos koji ne umanjuje oporezivu dobit) u iznosu od 296.949 rubalja. (300.000 - 3051) i obaveza da se odrazi stalna poreska obaveza Debit 99 Kredit 68 - 59,390 rub. (296.949 RUB x 20%).

Ušteda na porezu na dohodak u iznosu od 59.390 RUB. ((300.000 - 3051) rub. x 20%) govori za sebe.

Po našem mišljenju, razmatrani primjer jasno dokazuje da je u odnosu na ustupanje, kao iu svakom drugom slučaju, potreban promišljen, uravnotežen pristup, jer razlika u datumu potpisivanja ugovora o ustupanju od samo nekoliko dana može dovesti do veoma značajne razlike u visini obračunatog poreza na dobit.

Ustupanje prava je skoro uvek neisplativo za prvobitnog poverioca, što se ne može reći za novog poverioca. Asignator često dobija pozitivnu razliku, iako je, naravno, moguć i gubitak. Novi povjerilac mora platiti porez na dobit na pozitivnu razliku.

Primjer 2. Koristimo uslove iz primjera 1, dodajući mu. U junu 2013. godine, General Contractor LLC ispunio je svoje obaveze prema novom poveriocu: sredstva u iznosu od 1.800.000 rubalja su prebačena na račun za poravnanje Factor-Stroy LLC.

U junu, računovođa Factor-Stroy LLC mora priznati prihod u iznosu od 1.800.000 rubalja. i trošak od 1.500.000 RUB. Na pozitivnu razliku (300.000 rubalja) potrebno je platiti porez na dohodak (60.000 rubalja).

Oporezivi prihod može nastati i ako cesionar ostvari pravo potraživanja po cijeni koja je veća od troška njegovog sticanja.

Primjer 3. Koristimo uslove primjera 2 s tom razlikom da je u junu 2013. Factor-Stroy LLC za 1.600.000 rubalja. prodao pravo na potraživanje duga od Generalnog izvođača doo trećoj strani.

U junu prihod Factor-Stroy LLC iznosi 1.600.000 rubalja, a troškovi mogu uključivati ​​1.500.000 rubalja. Na pozitivnu razliku (100.000 rubalja) potrebno je platiti porez na dohodak (20.000 rubalja).

Ugovor o ustupanju između organizacija u okviru istog holdinga (prijateljske kompanije) često se zaključuje radi poreske optimizacije. (Činjenica da cesionar ima obavezu da naplati porez na primljenu dobit ne čini transakciju ustupanja manje privlačnom.)

Primjer 4. DOO "A1" i DOO "A2" su prijateljske kompanije. Na osnovu izvršenih obračuna, očekuje se da će na kraju prve polovine 2013. godine DOO „A1“ ostvariti oporezivu dobit, a DOO „A2“ gubitak.

Dana 6. maja potpisan je ugovor o ustupanju između ovih organizacija u iznosu od 2 miliona rubalja: LLC "A1" je prenio LLC "A2" pravo na dospjela potraživanja LLC "B" u iznosu od 3 miliona rubalja.

Dužnik je u junu 2013. godine u potpunosti ispunio svoje obaveze prema novom poveriocu.

Obistinile su se prognoze o finansijskim rezultatima u poreskom računovodstvu DOO "A1" i DOO "A2".

Na osnovu tačke 2 čl. 279 Poreskog zakona Ruske Federacije (ustupanje je izvršeno u vezi sa dospjelim dugom) LLC "A1" cjelokupni iznos gubitka od transakcije u iznosu od 1 milion rubalja. moći će uzeti u obzir u prvoj polovini 2013. godine. Time će se smanjiti iznos obračunatog poreza na dobit ili potpuno izbjeći njegovo plaćanje (u zavisnosti od rezultata poslovanja).

Pošto je DOO "A2" u junu primilo sredstva u iznosu od 3 miliona rubalja od LLC "B", cedent ima pozitivnu razliku između prihoda i rashoda u iznosu od 1 milion rubalja, što će umanjiti ili pokriti gubitak primljen u porezu računovodstvo iz ostalih operacija.

Naravno, pogledali smo vrlo konvencionalan primjer, ostavljajući PDV iza kulisa. Jasno je da je prilikom odlučivanja o sklapanju ugovora o ustupanju preporučljivo da menadžment kompanije izvrši sveobuhvatnu procjenu poreskih obaveza, au nekim slučajevima i rizika.

Tri važne nijanse za primaoca

Kao što je gore navedeno, nije neuobičajeno da novi zajmodavac dobije oporezivu dobit od prihoda, ali gubitak je sasvim moguć. Može li se uzeti u obzir prilikom utvrđivanja poreske osnovice? Glavno poresko odeljenje zemlje je odgovorilo na ovo pitanje u pismu od 11. novembra 2011. N ED-4-3/18879@: negativna razlika između prihoda ostvarenog od prodaje prava potraživanja i iznosa troškova za sticanje navedenog prava potraživanja, uključujući kupoprodajnu cijenu ovog imovinskog prava i troškove vezane za njegovo sticanje i prodaju, priznaju se kao gubici koji se uzimaju u obzir prilikom formiranja poreske osnovice za porez na dobit pravnih lica. U dokumentu se ističe da je ovaj stav usaglašen sa Ministarstvom finansija.

Bilješka! Sličan zaključak o mogućnosti priznavanja gubitka sadrži:

• u pismu Federalne poreske službe Rusije od 11. novembra 2011. N ED-4-3/18881@, koje je objavljeno na web stranici poreske službe u odjeljku „Objašnjenja Federalne poreske službe, obavezna za primjenu od strane poreskih organa ”;
• u pismima Ministarstva finansija Rusije od 15.08.2011. N 03-03-06/2/127 i Federalne poreske službe za Moskovsku oblast od 16.11.2011. N 14-12/59380@.

Međutim, uprkos jednoglasnom mišljenju Ministarstva finansija i Federalne poreske službe, može doći do sporova sa lokalnim poreskim organima. Ne dovodeći u pitanje samu činjenicu mogućnosti priznavanja gubitka, poreski inspektori ga mogu isključiti iz neposlovnih rashoda, pozivajući se, na primer, na koordinaciju akcija poreskog obveznika i njegovih sugovornika usmerenih samo na veštačko povećanje neposlovnih troškova kako bi za smanjenje oporezive dobiti. Koji argumenti mogu uvjeriti sud da donese odluku u korist organizacije, pogotovo ako je samo 8,6 miliona rubalja uključeno u prihod? (cijena ustupanja potraživanja), a kao rashod je otpisano 36,3 miliona rubalja. (trošak sticanja ovog prava)? U ovoj situaciji, MO FAS je uzeo u obzir objašnjenja poreskog obveznika da je odmah po zaključenju ugovora o ustupanju postao svjestan nelikvidnosti dužnika i, kako bi izbjegao još veće gubitke (od otpisa punog iznosa duga na ime troškova) , prodao je stečeni dug sa gubitkom. Arbitri su u Rješenju od 13. februara 2012. godine u predmetu broj A41-40380/10 naveli da poresko zakonodavstvo ne reguliše postupak i uslove za obavljanje finansijsko-privredne djelatnosti. Poreski obveznik ima pravo da sam utvrđuje njegovu efektivnost i svrsishodnost. Konačna presuda je bila u korist asignata.

Česta situacija je kada dužnik otplaćuje dug novom poveriocu u više plaćanja. Postupak za priznavanje prihoda, rashoda i gubitaka za ovaj slučaj, gl. 25 Poreskog zakona Ruske Federacije nije uspostavljena, što ne poriče glavni finansijski odjel zemlje. S tim u vezi, Pismo Ministarstva finansija Rusije od 8. novembra 2011. N 03-03-06/1/726 objašnjava: prihod od djelimične otplate stečenog prava na potraživanje duga organizacije mora se uzeti u obzir u izvještajni (poreski) period na koji se odnose. Istovremeno, u datom izvještajnom (poreskom) periodu potrebno je uzeti u obzir dio troškova za sticanje prava potraživanja duga srazmjerno visini gore navedenih prihoda ostvarenih u datom izvještaju ( porez) period. Drugim riječima, odrazivši u prihodima ono što je od dužnika primilo kao djelomičnu otplatu duga, nemoguće je odmah u rashode uključiti cjelokupni trošak stečenog prava; vanposlovni rashodi mogu uključivati ​​dio troškova za sticanje potraživanje srazmjerno visini primljenog izvršenja u ukupnom iznosu duga. Napominjemo da sudovi dijele stajalište zvaničnika (Rezolucija Federalne antimonopolske službe Ukrajine od 06.08.2012. u predmetu br. F09-3990/12).

Razmotrimo kako izračunati iznos troškova koji se uzimaju u obzir za potrebe poreza na dobit.

Primjer 5. 11. februara 2013. Aspect LLC za 1.500.000 RUB. stekao pravo na potraživanje od Gera doo u iznosu od 1.800.000 RUB. Za otplatu ovog duga, Aspect doo je primio sredstva na svoj bankovni račun u sljedećim periodima:

• 20. maj 2013. - 400.000 RUB;
• 10. jul 2013. - 1.400.000 RUB.

Iznosi odobreni na tekućem računu prikazani su kao prihod u maju i julu 2013. godine. 333.333 RUB može biti uključeno u rashode u istim mjesecima. (1.500.000 / 1.800.000 x 400.000) i 1.166.667 rub. (1.500.000 / 1.800.000 x 800.000).

Ukoliko dužnik nije otplatio dug ili njegov dio, neizmireni iznos se može uključiti u neposlovne troškove samo na osnovu st. 2 str.2 čl. 265 Poreznog zakona Ruske Federacije kao gubitak od otpisa lošeg duga. Podsjetimo, nenaplativa dugovanja (nerealna za naplatu) su ona dugovanja prema poreskom obvezniku za koja je nastupila utvrđena zastarjelost, kao i ona dugovanja za koja je, u skladu sa građanskim pravom, prestala obaveza. zbog nemogućnosti njegovog ispunjenja, na osnovu akta državnog organa ili likvidacionih organizacija (član 2. člana 266. Poreskog zakona Ruske Federacije).

Industrijske karakteristike

U građevinarstvu se često pokaže da dio duga po ugovoru kasni, dok za drugi dio cijene istog ugovora još nije stigao rok plaćanja. Primjeri takvih situacija su na površini. Konkretno, to može biti zbog činjenice da:

• ugovorom se utvrđuje obaveza naručioca da finansira izvođača prenosom periodičnih plaćanja (obično mjesečno na osnovu obrazaca KS-2 i KS-3 koje potpisuju strane);
• Ugovor daje kupcu pravo da zadrži određeni iznos prema izvođaču do isteka određenog roka ili ispunjenja relevantnih uslova (ugovorni odbici, rezervacija garancije).

Prilikom ustupanja potraživanja u ovim i sličnim slučajevima, kako bi se spriječilo narušavanje porezne osnovice za porez na dohodak, računovođa će na dospjeli dio duga morati primijeniti odredbe tačke 2. čl. 279 Poreskog zakonika Ruske Federacije (priznati gubitak u dva jednaka udjela), do nedocnji - klauzula 1 ovog člana (izračunati iznos kamate za korištenje na osnovu stope refinansiranja Banke Rusije). Na ovu nijansu skrenuta je pažnja u pismu Ministarstva finansija Rusije od 25. marta 2013. N 03-03-06/1/9221. I ranije, u pismima od 26.08.2010. N 03-03-06/2/150 i od 11.02.2009. N 03-03-06/2/210, finansijeri su naveli da poreska osnovica za porez na dohodak može biti pravilno utvrđen samo ako je u slučaju da je ugovorom o ustupanju prava potraživanja ili dodatnim ugovorom uz njega utvrđen trošak navedenih delova ostvarenog prava potraživanja.

Primjer 6. 5. marta 2013. DOO "Izvođač" za 1.500.000 RUB. Fakel doo je ustupio pravo na potraživanja od Generalnog izvođača doo u iznosu od 1.800.000 rubalja, od čega je dospjeli dug 1.700.000 rubalja, zadržavanje garancije (rok plaćanja ističe 18. novembra 2013. godine) je 100.000 rubalja.

Uzimajući u obzir stav Ministarstva finansija, strane su 14. marta 2013. godine potpisale dodatni ugovor uz ugovor o ustupanju, kojim su utvrdile da je dospjeli dio duga ustupljen na iznos od 1.410.000 rubalja, koliko je iznos garancije. zadržavanje - za 90.000 rubalja.

Primjenjujući odredbe stava 2. čl. 279 Poreznog zakona Ruske Federacije, računovođa je uzeo u obzir gubitak u iznosu od 290.000 rubalja. (1.700.000 - 1.410.000) kao deo neposlovnih troškova u dva dela (po 145.000 rubalja) u martu (period ustupanja) i u aprilu (45 dana od datuma transakcije).

Gubitak od ustupanja dijela duga, čiji period plaćanja nije nastupio na dan zaključenja ugovora o ustupanju, iznosi 10.000 rubalja. (100.000 - 90.000). Rukovodeći se stavom 1. čl. 279 Poreskog zakona Ruske Federacije, odredit ćemo iznos gubitka koji se priznaje kao rashod.

Period od datuma ustupanja do datuma plaćanja utvrđenog ugovorom je 258 dana (od 06.03.2013. do 18.11.2013.).

Iznos kamate na zajam ili zajam za potrebe poreza na dobit ne može premašiti stopu refinansiranja Banke Rusije, uvećanu za 1,8 puta (stav 3, klauzula 1.1, član 269 Poreskog zakona Ruske Federacije), što iznosi 14,85 % (8,25% x 1,8).

Iznos gubitka koji se može priznati u martu kao dio neposlovnih rashoda jednak je 9.447 rubalja. (90.000 RUB x 14,85% / 365 dana x 258 dana).

Tako se u martu gubitak od dodjele u iznosu od 154.447 rubalja može uključiti u neposlovne troškove. (145.000 + 9447), u aprilu - još 145.000 rubalja. Preostali dio gubitka po ugovoru o ustupanju u iznosu od 553 rubalja. (10.000 - 9447) se ne uzima u obzir za potrebe poreza na dobit.

T.Yu.Koshkina

Urednik časopisa

"Izgradnja:

Računovodstvo

i oporezivanje"

Uprkos propisanoj proceduri utvrđivanja poreske osnovice za različite vrste prenosa imovinskih prava, u praksi se mnogi računovođe i poreski stručnjaci susreću sa poteškoćama prilikom utvrđivanja PDV-a na ustupanje novčanog potraživanja. U ovom članku smo skrenuli pažnju na niz nijansi na ovu temu, koje se u zakonodavstvu spominju samo posredno ili nikako.

Trenutno, ugovori o ustupanju prava potraživanja (ustupa) postaju sve aktuelniji, prema kojima organizacija, bez čekanja na prijem sredstava od kupca (ili zajmoprimca), ima priliku da primi veliki dio duga. prodajom prava potraživanja drugoj kompaniji. Međutim, postupak utvrđivanja PDV-a na ugovore o ustupanju nije dovoljno detaljno uređen. Stoga ostaju mnoge praznine i nejasnoće koje se odnose na, posebno, veličinu primijenjene stope, oporezivanje prijenosa potraživanja po osnovu neoporezivih transakcija, proceduru popunjavanja faktura, itd. Pokušajmo razumjeti ova i neka druga pitanja koja se odnose na obračun poreza na dodatu vrijednost prilikom obavljanja poslova ustupanja prava potraživanja kako od strane prvobitnog povjerioca tako i od strane naknadnih povjerilaca.

Opća pravila za obračun PDV-a po ugovorima o ustupanju

Prenos ili prodaja imovinskih prava podliježe PDV-u. Istovremeno, član 155. kojim se utvrđuje postupak utvrđivanja poreske osnovice za ovaj slučaj, razmatra sljedeće situacije:

Posebnosti utvrđivanja PDV-a pri ustupanju prava potraživanja

Primjenjivi postupak za obračun PDV-a zavisi od sadržaja ugovora kojim se obaveza prenosi. Razmotrićemo karakteristike obračuna PDV-a na ustupanje potraživanja po ugovorima o prodaji dobara (radova, usluga), koji podliježu PDV-u po stopi od 18 posto, po stopi od 10 posto i ne podliježu PDV-u, kao i kao po ugovorima o kreditu. U tom slučaju PDV će se različito odrediti za svaku stranu u transakciji. Radi jasnoće, na dijagramu ispod ćemo prikazati moguće odnose između kompanija u vezi sa ustupanjem potraživanja.

Posljedice PDV-a za Kompaniju 1

Kao što je već napomenuto, za prvobitnog poverioca poreska osnovica za ustupanje duga utvrđuje se na opšti način.

Ova formulacija se može shvatiti na različite načine. S jedne strane, nameće se zaključak da samo ustupanje nije predmet PDV-a prvobitnom poveriocu. Uostalom, porez se plaća u trenutku prodaje dobara (rad, usluga) i u praksi velika većina poreskih obveznika obračunava PDV samo jednom – u trenutku prodaje dobara (rad, usluga).

S druge strane, prema ruskom Ministarstvu finansija, poreska osnovica PDV-a mora biti utvrđena i na dan prodaje dobara (rad, usluga) i na dan ustupanja prava potraživanja. Implikacija je vjerovatno da PDV treba platiti dva puta. Štaviše, prvi put je od cene prodate robe (radova, usluga), a drugi put, očigledno, od punog iznosa prenetog potraživanja. U revizorskoj praksi postoje slučajevi kada su poreski organi insistirali upravo na ovom stavu prilikom predstavljanja potraživanja kompanijama.

Međutim, po našem mišljenju, ova logika ne odgovara normama poreskog zakonodavstva, jer, u suštini, podrazumijeva dvostruko oporezivanje jedne transakcije. U situaciji koja se razmatra, prenos prava potraživanja za prvobitnog poverioca zapravo znači plaćanje prodatih dobara (radova, usluga), bez pružanja dodatnih usluga. Vrijedi napomenuti da je u sličnoj situaciji kasacioni sud podržao argumente poreskog obveznika. Štaviše, Vrhovni arbitražni sud Ruske Federacije odbio je da razmotri slučaj, napominjući da je kasacioni sud doneo odluku koja je u skladu sa normama zakona. S obzirom na to da niži arbitražni sudovi uzimaju u obzir poziciju viših arbitara, može se pretpostaviti da će dalja sudska praksa u sličnim situacijama ići u korist poreskih obveznika.

Treba napomenuti da ukoliko Kompanija 1 uspe da proda potraživanje prema dužniku za više od ukupnog iznosa njegovog duga, onda se povećava rizik potraživanja od poreskih organa, jer u ovoj situaciji Kompanija 1 dobija dodatni prihod, koji je predmet na PDV. S obzirom na to da u ovom slučaju postupak utvrđivanja poreske osnovice nije zakonom utvrđen, prema mišljenju jednog broja stručnjaka, poreski organi mogu pokušati dodatno naplatiti PDV na puni iznos primljen od ustupanja. Međutim, postoji još jedan stav, koji je, po našem mišljenju, više u skladu sa ekonomskim sadržajem operacije ustupanja, kao i sa značenjem poglavlja 21: obračunati PDV samo na razliku između iznosa primljenog prilikom ustupanja i iznosa dug. Argument u prilog ovakvom pristupu može biti odredba Poreskog zakonika, prema kojoj se osnovica PDV-a uvećava za sve primljene iznose u vezi sa plaćanjem robe. Trenutno nema objašnjenja zvaničnika ili arbitražne prakse po ovom pitanju.

Šema ustupanja prava potraživanja

Primanje avansa na ustupanje prava potraživanja

Ako se Kompanija 1 saglasi sa kupcem gotovinskog potraživanja da dobije avans, mogu nastati poteškoće pri utvrđivanju PDV-a. Činjenica je da se poreska osnovica utvrđuje od najranijeg od 2 datuma - u trenutku prijema uplate ili prenosa imovinskih prava. Stavom 8. člana 167. Zakonika propisan je poseban postupak utvrđivanja poreske osnovice pri ustupanju novčanih prava - u trenutku ustupanja (ustupanja) prava potraživanja ili na dan prestanka odgovarajuće obaveze. Međutim, ovaj stav se ne odnosi na transakcije navedene u stavu 1. člana 155., pa stoga ne reguliše prenos potraživanja od strane Kompanije 1. U ovom slučaju, opšti postupak utvrđivanja poreske osnovice primenjuje se na Društvo 1, stoga se poreska osnovica obračunava u trenutku prijema sredstava, koji prethodi prenosu prava. Međutim, na osnovu argumenata iznesenih u prethodnom pododjeljku, Kompanija 1 ne bi trebala naplaćivati ​​PDV na prijenos novčanih prava. Dakle, možemo zaključiti da Preduzeće 1 ne treba da obračunava PDV na avans primljen po ustupanju potraživanja. Postoji rizik da će poreznici dodatno zaračunati PDV na iznos akontacije, ali takvi slučajevi nam nisu poznati.

Ustupanje prava potraživanja po osnovu ugovora o kreditu

Poresko zakonodavstvo jasnije reguliše situaciju kada Kompanija 1 prenosi pravo potraživanja po izdatom kreditu na drugu organizaciju. U tom slučaju ona neće morati da plaća PDV, jer se obavljaju transakcije koje uključuju ustupanje (sticanje) prava (potraživanja) zajmodavca po obavezama koje proizilaze iz ugovora o davanju kredita u gotovini i (ili) ugovora o kreditu, kao i kao ispunjenje obaveza zajmoprimca prema novom zajmodavcu prema originalnom ugovoru koji je u osnovi ugovora o ustupanju ne podliježu PDV-u.

Posljedice PDV-a za Kompaniju 2

Ustupanje prava potraživanja po ugovorima o prodaji dobara (radova, usluga)

Za Kompaniju 2, obaveza utvrđivanja poreske osnovice nastaje u trenutku prestanka obaveza dužnika ili u trenutku ustupanja potraživanja Kompaniji 3. (Stoga, prilikom prijema avansa na ustupanje potraživanja u vezi sa transakcijama podložnim PDV-u, Preduzeće 2 ne treba da obračunava PDV.) Iznos poreza se obračunava kao razlika između prihoda primljenog od dužnika ili Kompanije 3 i troškova sticanje potraživanja, pomnoženo sa obračunatom stopom PDV-a. Ukoliko Preduzeće 2 nije ostvarilo prihod (nije ustupilo potraživanje i nije primilo novac od dužnika), onda ne bi trebalo da plaća PDV zbog nepostojanja poreske osnovice.

Međutim, kada koristi ugovore o ustupanju, Kompanija 2 može imati pitanja na koja poresko zakonodavstvo ne daje jasan odgovor, na primjer:

• Da li je potrebno platiti PDV ako se ugovorom o ustupanju prenosi dug po osnovu neoporezivih transakcija, i ako je potrebno, iz kog iznosa;
• Po kojoj stopi treba obračunati porez (10/110 ili 18/118) ako se ustupanje odnosi na dug nastao prilikom prodaje robe oporezovane stopom od 10 posto?

Pokušajmo pronaći rješenje za svaki od navedenih problema.

Na prvo pitanje: U stavu 2 člana 155 razmatra se postupak utvrđivanja poreske osnovice samo za ustupanje prava nastalih po osnovu transakcija koje podliježu PDV-u. Istovremeno, u vezi sa transakcijama koje ne podliježu PDV-u (na primjer, prodaja hartija od vrijednosti), glavni poreski dokument ne predviđa posebne odredbe. Istovremeno, kao opšte pravilo, prenos imovinskih prava, koji uključuje ustupanje potraživanja, treba da bude predmet PDV-a. Odnosno, s jedne strane, prenos imovinskih prava je predmet PDV-a, ali s druge strane, postupak utvrđivanja poreske osnovice nije zakonom utvrđen. U takvoj situaciji postoje 2 moguća rješenja - ili obračunati PDV na punu vrijednost potraživanja ili PDV uopšte ne obračunavati.

U svojim neformalnim objašnjenjima, stručnjaci finansijskog odjela ukazuju da potreba za nametanjem PDV-a na prijenos potraživanja ne zavisi samo od toga da li su prenesena prava zasnovana na transakcijama oporezivim ili neoporezivim PDV-om, već i od toga da li su prava stečena. od trećih lica ili od prvobitnog poverioca. Dakle, u slučaju sticanja prava potraživanja u vezi sa transakcijom bez PDV-a od prvobitnog povjerioca, novi povjerilac ima pravo da ne obračunava PDV, budući da porezno zakonodavstvo ne povezuje nastanak obaveze plaćanja PDV-a sa ustupanjem PDV-a. novčanih prava po osnovu transakcija bez PDV-a.

Istovremeno, za organizaciju koja je stekla pravo potraživanja od osobe koja nije izvorni povjerilac, nije bitno koje su transakcije osnov ugovora o ustupanju – oporezive ili neoporezive. U ovom slučaju PDV se utvrđuje na opšti način - iz razlike prihoda i rashoda.

Druga kontroverzna tačka- ovo je stopa koja se koristi za obračun PDV-a na koncesiju po osnovu ugovora o prodaji dobara (radova, usluga) oporezovanih po stopi od 10 posto. Postoje 2 moguća odgovora na ovo pitanje, od kojih svaki ima svoje argumente. S jedne strane, nastali dug za plaćanje robe neraskidivo je povezan sa njenim karakteristikama i svojstvima, te stoga njegovo ustupanje može biti podvrgnuto istim poreskim pravilima kao i prodaja, a posebno primjena stope PDV-a od 10 posto. Međutim, prema finansijerima, prodaja robe i ustupanje potraživanja su različite vrste aktivnosti koje se oporezuju na različite načine. Zaista, stav 2 člana 164 ne kaže da se ustupanje novčanog potraživanja oporezuje po stopi od 10 posto, pa se stoga mora primijeniti opšte utvrđena stopa od 18 posto (tj. obračunska stopa 18/118).

Kompanija 2 ne zaračunava PDV na ustupanje potraživanja po osnovu ugovora o kreditu, na osnovu istih argumenata koji su dati u sličnoj situaciji za Kompaniju 1.

Posljedice PDV-a za Kompaniju 3

Ustupanje prava potraživanja po ugovorima o prodaji dobara (radova, usluga)

Kompanija 3 obračunava PDV generalno na isti način kao i Kompanija 2 - iz razlike između prihoda i rashoda. U ovom slučaju se javljaju ista kontroverzna pitanja – primijenjena stopa (10/110 ili 18/118) i PDV prilikom prijema avansa. Razlika je u ustupanju potraživanja koja su nastala po ugovorima o neoporezivim transakcijama. PDV će se obračunati i na razliku prihoda i rashoda.

Ustupanje prava potraživanja po ugovorima o kreditu

Vratimo se na formulaciju koja oslobađa od oporezivanja ustupanje potraživanja po osnovu ugovora o kreditu.

Ako ovu klauzulu tumačimo u širem smislu, ispada da nijedan povjerilac (pa i Preduzeće 3) ne naplaćuje PDV na ustupanje prava potraživanja, koje se zasniva na ugovoru o kreditu (zajmu). Međutim, istovremeno postoji i stav ruskog Ministarstva finansija prema kojem se ovo pravilo odnosi samo na prvobitnog i drugog kreditora (tj. kompanije 1 i 2). Shodno tome, Preduzeće 3 je u obavezi da obračuna PDV u skladu sa stavom 4 člana 155, odnosno na razliku prihoda i rashoda. Trenutno nismo upoznati sa arbitražnom praksom po ovom pitanju.

Odbitak PDV-a koji traži Kompanija 2

Iznosi poreza iskazani pri nabavci dobara (radova, usluga), kao i imovinska prava, podliježu odbitku. Istovremeno, poresko zakonodavstvo ne predviđa nikakve specifičnosti ili ograničenja u pogledu imovinskih prava.
Pogledajmo primjer kako izračunati PDV za Kompaniju 2 i Kompaniju 3 prilikom izvršavanja ugovora o ustupanju.

Primjer
Kompanija 1 prodaje robu oporezovanu po stopi od 18% kupcu po cijeni od 17.700 rubalja. (uključujući PDV - 2700 rubalja). Kompanija 1 ustupa novčano pravo Kompaniji 2 za 15.000 rubalja.

Opcija 1
Kompanija 2 podnosi potraživanje prema kompaniji dužniku i prima 17.700 rubalja.
PDV se obračunava kao 18/118 razlike između iznosa vraćenog duga i vrijednosti stečenog potraživanja.
Dakle, PDV je jednak:
(17.700 - 15.000) x 18: 118 = 2700 x 18: 118 = 412 rub.

Opcija 2
Kompanija 2 ustupa potraživanje Kompaniji 3 za 17.000 RUB.
PDV se obračunava kao razlika između iznosa ustupanja i kupoprodajne cijene potraživanja, pomnožene stopom:
(17.000 - 15.000) x 18: 118 = 2000 x 18: 118 = 305 rub.

Opcija 3
Kompanija 3 podnosi potraživanje prema kompaniji dužniku i prima 17.700 rubalja.
Obračun PDV-a se obračunava na sljedeći način:
(17.700 - 17.000) x 18: 118 = 700 x 18: 118 = 107 rub.

Priprema faktura za ugovore o ustupanju potraživanja

Za ugovore o ustupanju novčanih potraživanja, poresko zakonodavstvo ne predviđa posebne zahtjeve za popunjavanje računa. Dakle, po pravilu, faktura se mora izdati u roku od 5 dana nakon prenosa prava svojine, odnosno potpisivanja akta o ustupanju. Ova faktura se evidentira u knjizi prodaje organizacije koja ustupa pravo i u knjizi kupovine organizacije koja ga stiče.

Postupak popunjavanja faktura prilikom ustupanja prava potraživanja nije zakonom utvrđen. Stoga se prilikom njihove registracije javlja niz trenutno neriješenih pitanja, a to su:

• šta se mora navesti u koloni 1 „Naziv robe... pravo svojine” - „ustupanje novčanog potraživanja” ili „međucjenovna razlika prilikom ustupanja potraživanja”;
• koji iznos treba navesti u koloni 5 “Vrijednost imovinskih prava, ukupno bez PDV-a” - ukupan iznos potraživanja po ugovoru o ustupanju ili razlika između prihoda i rashoda, da li je potrebno isključiti PDV iz ove vrijednosti obračunom prema do 18/118;
• koju stopu treba navesti u koloni 7 - 18/118 ili 18 posto ako se u koloni 5 navodi trošak bez PDV-a?

Zbog nepojašnjenja službenih lica po ovom pitanju, svaki poreski obveznik samostalno bira način izdavanja računa u situaciji koja se razmatra. Međutim, smatramo da u ovom slučaju mogu biti primjenjiva i pojašnjenja u vezi sa drugim transakcijama u kojima se PDV utvrđuje po procijenjenoj stopi. Konkretno, možete postupiti po analogiji s popunjavanjem faktura prilikom primanja avansa ili prilikom prodaje imovine, čiji trošak uključuje PDV.

• Kolona 1 označava “Prodaju imovine (sa razlikom u cijeni)”;
• u koloni 4 “Prodajna cijena” iskazuje se puna prodajna cijena, a ne međucjenovna razlika;
• u koloni 5 - razlika u cijeni, uključujući PDV;
• u koloni 8 - iznos obračunatog poreza;
• u koloni 9 - trošak prodate imovine.

Pokušajmo primijeniti navedenu logiku za popunjavanje fakture prilikom dodjele potraživanja.

Primjer
Recimo da je kompanija stekla novčano pravo za 6.000 rubalja i prodala ga za 8.000 rubalja.
U ovom slučaju:

• u koloni 1 označavamo „Ustupanje prava potraživanja (iz međucjenovne razlike)“;
• u koloni 4 - 8000 rubalja;
• u koloni 5 - 2000 (8000 - 6000) rubalja;
• u koloni 7 - poreska stopa 18/118;
• u koloni 8 - iznos poreza je 305 rubalja. (2000 x 18/118);
• u koloni 9 - ukupni trošak ostvarenog prava sa PDV-om - 8.000 rubalja.

M.Yu. Orlov,
Predsjednik Stručnog vijeća Komiteta za budžet i poreze Državne dume Ruske Federacije

Pravo potraživanja po osnovu ugovora o prodaji dobara (radova, usluga), u skladu sa teorijom građanskog prava, spada u kategoriju imovinskih prava. S tim u vezi, prenos prava potraživanja od strane bilo koje ugovorne strane na treće lice stvara predmet oporezivanja (član 146). U ovom slučaju treba priznati da, u stvari, poreski obveznik koji prodaje dobra (radove, usluge), a potom ustupa svoje pravo da zahtijeva plaćanje trećem licu, doživljava dvostruko oporezivanje za suštinski istu transakciju. Po principu utvrđivanja poreske osnovice metodom obračuna, obveznik će prvo obračunati porez na promet dobara (radova, usluga). Zatim, nakon što je prenio prava na treće lice, ponovo će isti iznos (vrijednost ustupljenog prava) uključiti u poresku osnovicu kao prenos „drugog“ oporezivog objekta. Član 155. Poreskog zakonika, posvećen posebnostima utvrđivanja poreske osnovice pri prenosu imovinskih prava, propisuje postupak oporezivanja transakcija pri ustupanju potraživanja od novog poverioca, ali ne obraća pažnju na oporezivanje prvobitnog poverioca. Dakle, malo je vjerovatno da će biti moguće izbjeći dvostruko oporezivanje, uprkos njegovoj očiglednoj nepravdi, budući da zakonodavac ove transakcije smatra transakcijama sa 2 različita predmeta oporezivanja. Ova situacija se može ispraviti samo uvođenjem odgovarajućih izmjena i dopuna Poreskog zakona.

Za ustupitelja, ustupanje potraživanja rijetko rezultira dobiti. U većini slučajeva rezultat transakcija koje uključuju ustupanje prava potraživanja je gubitak. Uzima se u obzir kao deo neposlovnih troškova na dan potpisivanja akta o ustupanju prava potraživanja (pismo Ministarstva finansija Rusije od 28. septembra 2007. godine br. 03-03-06/2/ 187). Ali postupak otpisa zavisi od trenutka u kojem je pravo potraživanja ostvareno: prije roka za ispunjenje obaveze ili nakon isteka dospijeća obaveze. Štaviše, u svakom od ovih slučajeva pravila će biti drugačija.

Ako rok plaćanja još nije prošao

Često, iz nekog razloga, dobavljač robe (radova, usluga) ne može čekati dok kupac ne prenese novac za primljenu robu ili usluge. U tom slučaju može prenijeti pravo potraživanja obaveze na novog povjerioca. Negativna razlika između iznosa duga koji nije otplatio kupac i prihoda od prodaje obaveze priznaje se kao gubitak. Štaviše, iznos gubitka ne može premašiti (klauzula 1 člana 279 Poreskog zakona Ruske Federacije) iznos kamate koju bi poreski obveznik platio na zajam ili zajam jednak prihodu od ustupanja prava potraživanja . Ovaj limit se obračunava za period od datuma ustupanja do dana plaćanja predviđenog ugovorom o prodaji dobara (radova, usluga) uzimajući u obzir odredbe člana 269. Poreskog zakonika (tačka 1. člana 269. Poreski zakonik Ruske Federacije), koji se odnosi na obračun maksimalnog iznosa kamate na dužničke obaveze na osnovu stope refinansiranja Banke Rusije.

Primjer

Kompanija "Sever" je 6. aprila 2009. godine otpremila kompaniji Vostok pošiljku robe u vrednosti od 413.000 rubalja. (uključujući PDV - 63.000 rubalja). Prema uslovima ugovora, kupac mora uplatiti novac na žiro račun kompanije Sever do 12. maja 2009. godine.

U aprilu je Sever doo doživeo finansijske poteškoće, pa je kompaniji bio potreban novac. Za dopunu tekućeg računa “Sever” je 29.04.2009. godine zaključio ugovor o ustupanju prava potraživanja trećem licu – kompaniji “Zapad”.

Prema uslovima ugovora, cijena za ustupanje prava potraživanja iznosi 350.000 rubalja. Negativna razlika koju primi Sever doo kao rezultat ustupanja prava potraživanja biće:

413.000 – 350.000 = 63.000 rubalja.

Sada treba da utvrdimo koliko se ovog gubitka može uzeti u obzir kao deo poreskih rashoda. Period od trenutka potpisivanja ugovora o ustupanju prava potraživanja (29.04.2009.) do izmirenja obaveza kupca (Vostok doo) iz ugovora o snabdevanju (12.05.2009.) je 14 dana. Stopa refinansiranja Banke Rusije od 29. aprila 2009. godine iznosi 12,5% godišnje.

Visina kamate koju bi kompanija Sever morala da plati ukoliko bi podigla kredit u iznosu od 350.000 rubalja. za period od 14 dana će biti:

350.000 rub. × (12,5% × 1,5) : 365 dana. ×× 14 dana = 2517,12 rub.

Dakle, LLC "Sever" može uzeti u obzir prilikom formiranja osnovice poreza na dohodak iznos gubitka po ugovoru o ustupanju prava potraživanja u iznosu od 2.517,12 rubalja. Ostatak gubitka: 63.000 – 2517,12 = 60.482,88 rubalja. - ne može se uzeti u obzir kao dio poreskih rashoda.

Kako vidimo, prilikom ustupanja prava potraživanja po nekoj obavezi prije dospijeća kupčeve naplate robe, bivši povjerilac (ustupilac) se nalazi u veoma nepovoljnoj situaciji sa stanovišta oporezivanja dobiti. Prvo, on ima pravo da kao vanposlovne rashode za porez na dobit uzme u obzir samo dio gubitka od prodaje prava potraživanja. Drugo, zbog činjenice da se u računovodstvu iznos takvog gubitka priznaje kao rashod u potpunosti, kompanija ima potrebu da primeni PBU 18/02, odobren naredbom Ministarstva finansija Rusije od 19. novembra 2002. br. 114n

Rok je prošao, ali novca još nema

Ako kupac ne plati isporučenu robu u roku predviđenom ugovorom, tada dug dobavljača postaje dospješan. Povjerilac može pravo potraživanja ovog duga ustupiti i trećem licu. Gubitak koji može nastati kao rezultat ustupanja prava potraživanja na dug čiji je rok otplate već prošao, uzima se u obzir kao dio neposlovnih rashoda sljedećim redoslijedom:

• 5 0 posto iznosa gubitka uračunava se u troškove poslovanja na dan ustupanja prava potraživanja;
• 50 posto iznosa gubitka podliježe uključivanju u neposlovne troškove nakon 45 kalendarskih dana od datuma ustupanja prava potraživanja.

Primjer

Jug doo je 13. aprila 2009. godine isporučio seriju robe u vrednosti od 64.900 rubalja kompaniji Vostok. (uključujući PDV - 9900 rub.). Prema uslovima ugovora, uplata mora biti primljena na bankovni račun dobavljača do 24. aprila 2009. godine.

“Vostok” nije platio dobavljaču “Yug” u navedenom roku, pa je ovaj 29. aprila 2009. godine sklopio ugovor o ustupanju sa preduzećem “Zapad”.

Zapad doo je 30. aprila 2009. prebacio 50.000 rubalja. na žiro račun kompanije Yug po ugovoru o ustupanju prava potraživanja. Kao rezultat transakcije, kompanija "Yug" je ostvarila gubitak u iznosu od:

64.900 – 50.000 = 14.900 rubalja.

Računovođa Yug doo će u poreske rashode uključiti gubitak u iznosu:

14.900 RUB : 2 = 7450 rub. -od 30.04.2009.

7450 rub. - 45 kalendarskih dana od ustupanja prava potraživanja - 15.06.2009.

Očigledno, za cedenta je korisno da ostvari pravo na potraživanje duga nakon isteka roka plaćanja predviđenog ugovorom. U poreskom računovodstvu ima pravo da uzme u obzir cjelokupan iznos gubitka koji je dobio od prodaje. Međutim, ako datumi priznavanja gubitka padaju na različite izvještajne periode, tada kompanija treba primijeniti PBU 18/02.

Zadatak sa profitom

U praksi se dešavaju situacije kada je cijena ugovora o ustupanju veća od iznosa duga koji je predmet ugovora. To se po pravilu dešava u slučajevima kada je dužnik po isteku roka otplate duga dužan da plati i penale za kašnjenje u plaćanju po ugovoru o snabdevanju (ugovoru i sl.). Dakle, ustupilac prenosi pravo potraživanja ne samo za glavni dug za robu, već i pravo potraživanja za novčane kazne.

G građanski zakonik Ruske Federacije

Član 384

<...>pravo prvobitnog poverioca prelazi na novog poverioca u obimu i pod uslovima koji su postojali u vreme prenosa prava.<...>prava koja obezbeđuju ispunjenje obaveze, kao i druga prava u vezi sa potraživanjem, uključujući pravo na neplaćenu kamatu, prenose se na novog poverioca.

Međutim, kao dio neposlovnih rashoda poreza na dobit, ustupitelj može uzeti u obzir samo iznos glavnog duga. Ali on nema pravo da prizna iznos naplaćenih kazni kao trošak. Ustupilac će morati iznos obračunatih sankcija uključiti u prihode i platiti od njih, uprkos činjenici da nakon zaključenja ugovora o ustupanju ustupitelj neće moći primiti iznos kazni.

Poreski obračuni asignata

Asignator može stečeno pravo potraživanja ostvariti na 2 načina: ili ga ustupiti trećem licu ili čekati da se dug vrati. U oba slučaja govorimo o prodaji finansijskih usluga (član 3. člana 279. Poreskog zakona Ruske Federacije).

Prihodi od prodaje finansijskih usluga definisani su kao vrednost imovine koja dospeva nakon naknadnog ustupanja potraživanja ili prestanka obaveze. Pri utvrđivanju poreske osnovice cesionar ima pravo da prihod ostvaren prodajom prava potraživanja umanji za iznos troškova za sticanje navedenog prava potraživanja duga.

Datum prijema prihoda od prodaje finansijskih usluga definira se kao dan naknadnog ustupanja ovog potraživanja ili ispunjenja ovog potraživanja od strane dužnika (član 5. člana 271. Poreskog zakona Ruske Federacije). Štaviše, pri daljoj realizaciji ustupanja prava potraživanja na treće lice, datum prijema prihoda priznaje se kao dan potpisivanja akta o ustupanju prava potraživanja.

Istovremeno, rashodi u vezi sa otkupom prava potraživanja uzimaju se u obzir prilikom formiranja osnovice poreza na dobit u periodu kada je asignator ostvario pripadajući prihod. Datum na koji su ti troškovi nastali nije bitan.

Ako je ugovorom o snabdijevanju (ugovorom i sl.) predviđeno da dužnik (kupac dobara (radova, usluga)) ispunjava svoju obavezu u više poreskih perioda, onda cesionar priznaje prihod u dijelovima na dan otplate. Iznos prihoda odgovara iznosu novca koji je prenesen u svakom izvještajnom (poreskom) periodu.

Što se tiče priznavanja troškova sa ovakvim planom otplate duga, oni se uzimaju u obzir jer dužnik otplaćuje obavezu u iznosu srazmernom delu koji je otplaćen u datom poreskom periodu (pismo Odeljenja poreske uprave Rusije za Moskvu od 12. aprila 2004. br. 26-12/24826).

Primjer

Sever doo je 20. maja 2009. godine steklo pravo potraživanja duga Zapada doo. Cijena ugovora za ustupanje prava potraživanja je 100.000 rubalja. Iznos duga je 125.000 rubalja. Prema ugovoru o nabavci, Zapad doo plaća kupljene proizvode na rate prema planu plaćanja:

02.06.2009. - 25.000 rubalja;

02.09.2009. - 45.000 rubalja;

02.12.2009. - 55.000 rub.

Odredimo udio kupoprodajne cijene u visini stečenog prava potraživanja:

100.000: 125.000 = 0,8 ili 80%.

Shodno tome, na dan prijema novca kao dio otplate obaveze, računovođa Sever doo može uzeti u obzir 80% iznosa primljenog novca kao rashod.

Od 06.02.2009

Iznos troškova će biti:

25.000 rub. × 80% = 20.000 rub.

Poreska osnovica će biti jednaka:

25.000 – 20.000 = 5.000 rubalja.

Od 09.02.2009

Iznos troškova:

45.000 rub. × 80% = 36.000 rub.

Poreska osnovica:

45.000 – 36.000 = 9.000 rubalja.

Od 12.02.2009

Iznos troškova:

55.000 rub. × 80% = 44.000 rub.

Poreska osnovica:

55.000 – 44.000 = 11.000 rubalja.

Dakle, pri formiranju osnovice poreza na dobit za prvu polovinu 2009. godine, kompanija će naplatiti porez na dobit od prodaje finansijskih usluga u iznosu od 5.000 rubalja. Prilikom obračuna poreza na dohodak za 9 mjeseci 2009. on će biti povećan za 9.000 rubalja, a poreska osnovica za 2009. godinu će biti povećana za 11.000 rubalja. u vezi sa prodajom finansijskih usluga.

Kao što smo već pisali, cesionar ima pravo da prenese pravo potraživanja po primljenom dugu na treće lice. U ovom slučaju troškovi sticanja prava potraživanja umanjuju prihod od njegove prodaje. Naknadnom realizacijom prava potraživanja, cesionar stiče status ustupnika. Shodno tome, on vodi evidenciju prihoda i rashoda na isti način kao što je predviđeno za prvobitni ustup prava potraživanja. Dobit od naknadnog ustupanja potraživanja povećava osnovicu poreza na dobit. Istovremeno, gubitak od prodaje prava potraživanja kao finansijske usluge ne umanjuje poresku osnovicu (pismo Ministarstva finansija Rusije od 10. marta 2006. godine br. 03-03-04/1/205 ).

Dešava se da se stečeno pravo potraživanja nikada ne ostvari. Odnosno, dužnik nije prenio novac novom poveriocu u roku predviđenom ugovorom, štaviše, istekao je ili je dužnik likvidiran. U ovom slučaju, asignator prenosi dug u kategoriju lošeg duga (klauzula 2 člana 266 Poreskog zakona Ruske Federacije). Ovaj dug se ne može priznati kao sumnjiv, jer se svaki dug koji nastane u vezi sa prodajom robe, obavljanjem poslova ili pružanjem usluga smatra sumnjivim. (Član 1. člana 266. Poreskog zakona Ruske Federacije). Sa ovim pristupom slažu se i predstavnici ruskog Ministarstva finansija (pismo ruskog Ministarstva finansija od 23. marta 2009. godine br. 03-03-06/1/176). Po njihovom mišljenju, iznos duga po transakciji za sticanje prava potraživanja nije vezan za prodaju robe (radova, usluga) i ne može se uzeti u obzir kao dio neposlovnih troškova na osnovu st. 2. stav 2. člana 265. Poreskog zakonika.

Dakle, dug primljen po osnovu ustupanja potraživanja i priznat kao loš uzima se u obzir za potrebe poreza na dohodak na način utvrđen stavom 2. člana 279. Poreskog zakonika za otpis gubitaka. Naime: 50 posto iznosa duga uračunava se u troškove na dan ustupanja prava potraživanja, a preostali dio - nakon 45 dana.

Stručnost članka: S.P. Rodjuškin, Služba pravnog savetovanja GARANT, profesionalni računovođa-stručnjak

S.V. Razgulin, zamjenik direktora Odjeljenja za poresku i carinsku tarifnu politiku Ministarstva finansija Rusije:

Rok plaćanja po ugovoru o ustupanju prava potraživanja određuje postupak obračuna gubitaka po osnovu ustupanja prava potraživanja za potrebe poreza na dobit. Poreski zakonik predviđa 2 opcije za obračun gubitaka od ustupanja prava potraživanja, u zavisnosti od toga kada je ovaj ugovor zaključen: prije roka plaćanja ili nakon njega (klauzule 1, 2 člana 279 Poreskog zakonika Ruske Federacije). Federacija).

Ako se uslovi ugovora o snabdijevanju promijene u skladu sa Poglavljem 29 „Promjena i raskid ugovora“ Građanskog zakonika (uključujući jednostrano) prije datuma ustupanja prava potraživanja, rok plaćanja se određuje prema uslovima ugovor, uzimajući u obzir izmene koje su u njemu izvršene pre datuma prenosa potraživanja. Slično mišljenje je izraženo i u pismima Ministarstva finansija Rusije od 16. septembra 2008. br. 03-03-06/1/123, br. 03-03-06/2/129.

Osobine računovodstvenog i poreskog računovodstva po ugovoru o ustupanju između asignata i ustupitelja. Formiranje poreske osnovice za porez na dohodak i PDV? U slučaju sklapanja ugovora bez naknade, šta je opravdanje za poreski organ, kao i dodatno pripisivanje dobiti od strane regulatornih organa prilikom inspekcijskog nadzora?

Računovodstvo kod ustupitelja

Računovodstvo

Prihodi od prodaje prava potraživanja priznaju se kao ostali prihodi. U računovodstvu to odrazite na kredit računa 91 u korespondenciji sa računom 76 „Poravnanja sa drugim dužnicima i poveriocima“, na koji organizacija ima pravo da otvori poseban podračun „Poravnanja po ugovoru o ustupanju prava TVRDITI". Na dan potpisivanja ugovora o ustupanju izvršite slijedeći upis u računovodstvo:

Debit 76 podračuna “Poravnanja po ugovoru o ustupanju prava potraživanja” Kredit 91-1
– ostvareno pravo potraživanja po ugovoru o ustupanju.

Kada primite uplatu od asignata po ugovoru o ustupanju, unesite sljedeći unos:

– primljena je uplata od asignata po ugovoru o ustupanju.

Prilikom prenosa imovinskih prava od ustupitelja se može tražiti da obračuna PDV ako iznos prihoda od prenosa potraživanja prelazi veličinu samog potraživanja. Odnosno, ustupitelj utvrđuje poresku osnovicu kao razliku između primljenog prihoda i veličine samog potraživanja, prava za koja se prenose (stav 2, stav 1, član 155 Poreskog zakona Ruske Federacije).

Porez na prihod

Osobine u računovodstvu transakcija na ustupanju prava potraživanja i pri obračunu poreza na dobit određuju se finansijskim rezultatom koji organizacija (ustupilac) ostvaruje prilikom ostvarivanja prava potraživanja: dobit ili gubitak. Obračun takvog gubitka zavisi od predmeta prvobitnog ugovora na osnovu kojeg su nastala prava potraživanja. Ako su prava iz ugovora o prodaji dobara (rad, usluga) ustupljena ugovorom o ustupanju, gubitak se uzima u obzir na poseban način.

Računovodstvo kod cedenta

Računovodstvo

Na dan potpisivanja ugovora o ustupanju izvršite slijedeći upis u računovodstvo:

Debit 58 Kredit 76
– odražava trošak prava potraživanja stečenog ugovorom o ustupanju.

Otplatite dug ustupitelju knjiženjem:

Debit 76 Kredit 51 (50)
– dug prema ustupitelju po ugovoru o ustupanju otplaćuje se na dan namirenja prema uslovima ugovora.

Trošak prava potraživanja smatrajte dijelom ostalih troškova, a iznos primljen od dužnika kao dio ostalih prihoda (klauzula 11 PBU 10/99, tačka 7 PBU 9/99). Kada od dužnika dobijete sredstva za otplatu duga, izvršite sljedeće unose:

Debit 51 (50) Kredit 76
– dug primljen od dužnika;

Debit 76 Kredit 91-1
– iznos otplaćenog duga je uključen u prihod;

Debit 91-2 Kredit 58
– trošak stečenog prava potraživanja se uzima u obzir kao rashod.

Porez na prihod

Prilikom obračuna poreza na dobit prihodi i rashodi povezani sa sticanjem prava potraživanja priznaju se kao prihodi i rashodi od prodaje finansijskih usluga (član 3. člana 279. Poreskog zakona Ruske Federacije). U prihode uračunati iznos duga koji dužnik vraća. Priznati kao rashod iznos troškova u vezi sa sticanjem prava (uključujući iznos koji je plaćen ustupiocu prilikom sticanja potraživanja). Prihode i rashode odražavaju na dan kada dužnik otplati dug.

Ako dužnik otplati cijeli iznos obaveze odjednom, u obzir uzeti prihode i rashode u cijelosti.

Ako dužnik prenosi dug u dijelovima, prihode i rashode utvrditi u skladu sa načelom srazmjernosti prihoda i rashoda. Odnosno, u svoj prihod uzmite u obzir dio duga koji je dužnik stvarno prenio. Odrediti iznos rashoda srazmjerno stvarnom iznosu primljenog prihoda.

Poreska osnovica za PDV se definiše kao višak iznosa otplaćene obaveze nad kupovnom cijenom duga (klauzula 2 člana 155 Poreskog zakona Ruske Federacije).

Više o ovom problemu možete pročitati u preporukama u nastavku.

U slučaju sklapanja ugovora bez naknade, mogu nastati rizici ako se takvi ugovori sklapaju sa međuzavisnim licima.

Kako ustupitelj može formalizirati i računovodstveno odraziti ustupanje prava potraživanja?

Prilikom ustupanja prava potraživanja poverilac (cedent) prenosi na drugo lice (cesionar) svoje pravo da zahteva od dužnika ispunjenje svojih obaveza. Na primjer, povjerilac ima pravo da prenese svoja prava potraživanja kada dužnik ne može na vrijeme otplatiti svoje obaveze.

Razlozi za ustupanje prava potraživanja

Povjerilac može svoja prava prenijeti na drugo lice:

• prema ugovoru o ustupanju;
• na osnovu zakona (na primjer, sudskom odlukom, prilikom reorganizacije organizacije).

Trošak prava potraživanja, po kojem se evidentira u bilansu stanja ustupitelja, iskazuje se kao dio ostalih rashoda na teret računa 91 (klauzula i PBU 10/99). U tom slučaju, na dan potpisivanja ugovora o ustupanju izvršite slijedeći upis u računovodstvo:

Debit 91-2 Kredit 62 (76, 58)
– vrijednost ostvarenog prava potraživanja po ugovoru o ustupanju otpisuje se iz bilansa stanja.

Kada primite uplatu od asignata po ugovoru o ustupanju, unesite sljedeći unos:

Debit 51 (50) Kredit 76 podračuna “Poravnanja po ugovoru o ustupanju prava potraživanja”
– primljena je uplata od asignata po ugovoru o ustupanju.

Ova procedura proizilazi iz Uputstva za kontni plan (kontni,).

Andrej Kizimov, Zamjenik direktora Odjeljenja za poresku i carinsku tarifnu politiku Ministarstva finansija Rusije

Kako cedent može uzeti u obzir ustupanje prava potraživanja u poreske svrhe?

OSNOVNI: porez na dohodak

Ako je organizacija koja koristi metodu obračuna ostvarila gubitak, postupak za njegovo računovodstvo u računovodstvenom i poreskom računovodstvu se razlikuje. Stoga se u računovodstvu formiraju trajne ili privremene razlike, što dovodi do nastanka trajne ili odgođene poreske obaveze (sredstva). To je navedeno u paragrafima i PBU 18/02.

situacija: Kako izračunati gubitak od ustupanja potraživanja metodom obračuna ako ugovor predviđa djelimično plaćanje u određenom roku. U trenutku ustupanja, kupac je otplatio dio duga

Olga Tsibizova,Šef Odjela za indirektne poreze Odjela za poreznu i carinsku tarifnu politiku Ministarstva finansija Rusije

Kako obračunati PDV na prodaju imovinskih prava

situacija: Da li je potrebno obračunati PDV prilikom ustupanja prava potraživanja od strane prvobitnog povjerioca? Pravo potraživanja proizilazi iz ugovora o prodaji dobara (radova, usluga) koje podliježu PDV-u

Prvobitni povjerilac mora naplatiti PDV na ustupanje potraživanja ako iznos prihoda premašuje iznos samog potraživanja.

Prvobitni povjerilac koji ustupa pravo potraživanja duga za prodatu, a neplaćenu robu (rad, usluge) mora naplatiti PDV:

• pri prodaji robe (radova, usluga) na opšte utvrđen način;
• prilikom ustupanja prava potraživanja duga za prodatu robu (rad, usluge).

Prilikom ustupanja prava potraživanja, prvobitni poverilac utvrđuje poresku osnovicu kao razliku između primljenog prihoda i veličine samog potraživanja, prava po kojima se prenose (stav 2. tačka 1. člana 155. Poreskog zakona Ruska Federacija). Dakle, ako pri ustupanju trećem licu prava potraživanja duga za prodate, a neplaćene robe (rad, usluge), transakcijska cijena ne prelazi trošak prodane robe (rada, usluga), tada organizacija - izvorni povjerilac ima pravo da ne obračunava PDV. U suprotnom, PDV se mora obračunati samo na višak prihoda od ustupanja potraživanja u odnosu na prvobitni dug.

Ako se pravo potraživanja ustupi novom poveriocu, PDV se mora naplatiti na razliku između prihoda od ustupanja i iznosa plaćenog prilikom kupovine dužničke obaveze (klauzula 2 člana 155 Poreskog zakona Ruske Federacije). Iznos poreza se utvrđuje po procijenjenoj stopi od 18/118 ().

Na isti način obračunajte PDV u slučaju kada novi povjerilac ne proda (prenese) pravo potraživanja, ali primi novac od dužnika koji je izmirio svoju obavezu (klauzula 2 člana 155 Poreskog zakona Ruske Federacije). ). PDV treba naplatiti na dan ustupanja ili na dan prestanka obaveze (klauzula 8 člana 167 Poreskog zakona Ruske Federacije).

Kako cesionar može formalizirati i odraziti u računovodstvu i oporezivanju sticanje prava potraživanja po ugovoru o ustupanju?

Računovodstvo

Ako su stvarni troškovi sticanja prava potraživanja duga (potraživanja) po ugovoru o ustupanju manji od samog duga, onda je stečeno pravo potraživanja finansijsko ulaganje za cesionara, koje se obračunava na računu 58 „Finansijska ulaganja ” (član 3. PBU 19/02).

situacija: kako računovodstveno odraziti sticanje prava potraživanja duga po nominalnoj vrijednosti

Izvještaj kao gotovinski ekvivalent.

Pravo na potraživanje duga stečenog po nominalnoj vrijednosti nije u mogućnosti da stvori prihod za organizaciju u budućnosti i ne može se smatrati finansijskim ulaganjem (klauzula 2 PBU 19/02). Stoga, takvo sredstvo treba klasifikovati kao gotovinski ekvivalent. Ovo se objašnjava činjenicom da je pravo potraživanja duga visoko likvidno sredstvo koje se može predstaviti na plaćanje, prodati ili prenijeti kao plaćanje. Ova kvalifikacija prava na potraživanje duga nije u suprotnosti sa stavom Ministarstva finansija Rusije datim u stavu 5 informativne poruke od 21. decembra 2009. godine.

Kontni plan ne predviđa poseban račun koji bi odražavao kretanje takvih gotovinskih ekvivalenata. Organizacija može uzeti u obzir takav zahtjev, na primjer, na računu 76 „Poravnanja sa drugim dužnicima i povjeriocima” otvaranjem posebnog podračuna „Ekvivalenti gotovine koji nisu finansijska ulaganja”. U bilansu stanja, kao iu izvještaju o novčanim tokovima, uzeti u obzir sticanje prava na potraživanje duga po nominalnoj vrijednosti kao dio novčanih ekvivalenata, uz prethodno utvrđenu proceduru računovodstvenom politikom.

Prilikom sticanja prava na potraživanje duga po nominalnoj vrijednosti po ugovoru o ustupanju, izvršite sljedeće unose u računovodstvu:

Potraživanje 76 podračuna “Ekvivalenata gotovine koji nisu finansijska ulaganja” Kredit 76 “Poravnanja sa ustupicom”
– odražava trošak prava potraživanja stečenog ugovorom o ustupanju;

Potraživanje 76 Podračuna “Poravnanja sa ustupiteljem” Kredit 51
– izvršeno plaćanje po ugovoru o ustupanju prava potraživanja.

Kada dobijete sredstva od dužnika za otplatu duga, unesite sljedeći unos:

Debit 51 (50) Kredit 76 “Ekvivalenata gotovine koji nisu finansijska ulaganja”
– dug primljen od dužnika.

OSNOVNI: porez na dohodak

Prilikom obračuna poreza na dobit, prihoda i rashoda u vezi sa sticanjem prava potraživanja (potraživanja) po kupoprodajnom ugovoru (ugovor o kreditu, ugovor o kreditu i sl.), priznaju se prihodi i rashodi od prodaje finansijskih usluga (klauzula 3 člana 279 Poreskog zakona RF).

U tom slučaju u prihode uračunajte iznos duga koji dužnik vraća. Priznati kao rashod iznos troškova u vezi sa sticanjem prava (uključujući iznos koji je plaćen ustupiocu prilikom sticanja potraživanja).

Registracija transakcije za ustupanje prava potraživanja. Ustupanje prava potraživanja potraživanja (cesija) je sporazum prema kojem jedno lice (cedent) na osnovu sporazuma prenosi na treće lice (cesionar) svoja prava povjerioca na dužnika.

Vrsta ugovora kojim se ustupanje formalizuje nije regulisana zakonom. Pravo potraživanja može se prenijeti na treće lice sastavljanjem redovnog kupoprodajnog ugovora. Međutim, da bi ga priznale kao legitimno, strane moraju naznačiti predmet prenosa, tj. specifične zahtjeve koji proizilaze iz prethodno zaključene transakcije sa upućivanjem na njene detalje.

Ustupanje se vrši u istoj formi kao što je utvrđeno za transakciju po kojoj su prava ustupljena. Na primjer, ustupanje potraživanja u prometu nekretnina, kao i sam originalni ugovor, zahtijeva državnu registraciju.

Osim prava i beneficija iz transakcije, cesionar stječe i sve rizike vezane za neispunjavanje obaveza dužnika. Cesionar se može osigurati od mogućih gubitaka samo ako cedent pristane da postane dužnikov jemac.

Za prenos prava poverioca na treće lice nije potrebna saglasnost dužnika. Ugovorne strane su dužne samo da obaveste dužnika o ustupanju. U suprotnom, dužnik može greškom ispuniti obaveze u korist bivšeg povjerioca.

Poglavlje 25 „Porez na dohodak organizacija“ Poreskog zakonika Ruske Federacije (TC RF) nameće posebne zahtjeve za formiranje u poreskom računovodstvu informacija o prihodima i rashodima uzrokovanim ustupanjem prava potraživanja, o čemu će biti riječi u nastavku.

Poresko računovodstvo za ustupitelja. Potraživanja su predmet imovinskih prava organizacije. Dakle, prihodi koje je ustupilac primio od ustupanja prava potraživanja na potraživanjima moraju biti uključeni u prihod od prodaje.

Prihod od prodaje prava potraživanja po potraživanjima formira se u poreskom računovodstvu na osnovu cijene ugovora o ustupanju. Procedura njihovog priznavanja zavisi od korišćene metode poreskog računovodstva - obračunske metode ili gotovinske metode.

Organizacije koje ostvaruju prihod pomoću obračunske metode moraju priznati prodaju duga na dan kada strane potpišu akt o ustupanju prava potraživanja (član 5. člana 271. Poreskog zakona Ruske Federacije). Ako pravo potraživanja na osnovu zakona prelazi na cesionara, onda u skladu sa čl. 387 Građanskog zakonika Ruske Federacije (Građanski zakonik Ruske Federacije), trenutak implementacije nastupa:

Kao rezultat univerzalne sukcesije u pravima povjerilaca;

Na osnovu odluke suda o prenosu prava poverioca na drugo lice;

Zbog ispunjenja dužnikove obaveze od strane njegovog jemca ili zalogodavca koji nije dužnik po ovoj obavezi;

Kada osiguravač prestupi prava povjerioca na dužnika odgovornog za nastanak osiguranog slučaja, itd.

Prilikom primjene gotovinske metode prihod od ustupanja prava potraživanja priznaje se na dan prijema sredstava, druge imovine (rad, usluga) i (ili) imovinskih prava.

Ustupilac, prilikom ustupanja prava potraživanja, mora blagovremeno priznati u poreskom računovodstvu prihode po osnovu osnovnog ugovora (po ugovoru o pružanju usluga), koji je utvrdio njihov nastanak. Postupak za generiranje informacija o prihodima od prodaje za obje opcije za njihovo priznavanje dat je u tabeli. 1.

Tabela 1

Datum nastanka poreskih obaveza za organizaciju koja ustupa pravo potraživanja na potraživanja

Informacije predstavljene u tabeli. 1 ne samo da otkriva mehanizam za priznavanje prihoda po ugovoru o ustupanju, već vam omogućava i da vidite kako ustupanje utiče na proceduru ostvarivanja prihoda po osnovnom ugovoru. Ako organizacija koristi gotovinsku metodu poreskog računovodstva, tada će njeno ustupanje prava potraživanja odrediti otplatu potraživanja kupca (kupca) i samim tim će dovesti do ostvarivanja prihoda od prodaje dobara (radova, usluga). ).

U cilju formiranja poreske osnovice iz transakcija ustupanja prava potraživanja, prihodi koje je ustupilac primio podliježu umanjenju za iznos nastalih troškova – trošak ustupljenog prava po osnovu ugovora o osnovici.

Prema čl. 384 Građanskog zakonika Ruske Federacije, pravo prvobitnog povjerioca prelazi na novog povjerioca u obimu i pod uslovima koji su postojali u vrijeme njegovog ustupanja. Na osnovu ovoga, troškovi za ostvarivanje prava potraživanja treba uključivati:

Troškovi robe (radova, usluga) po prodajnim cijenama (po dogovoru);

Iznos kamate obračunate (pribrojane) prije ustupanja prava potraživanja po dužničkoj obavezi itd.

Poresko računovodstvo troškova nastalih ustupanjem prava potraživanja pretpostavlja dosljedno sprovođenje tri faze:

1. Odabir grupe obračuna troškova.

U skladu sa st. 1 klauzula 1 čl. 253 Poreskog zakona Ruske Federacije, predmetni troškovi se moraju odnositi na troškovi prodaje. Izuzetak je iznos gubitaka koji nastaje u vezi sa ustupanjem prava potraživanja nakon perioda plaćanja predviđenog osnovnim ugovorom, koji treba priznati kao dio neposlovni rashodi(Član 7, klauzula 2, član 265, član 2, član 279 Poreskog zakona Ruske Federacije).

2. Određivanje datuma za priznavanje troškova.

Predmetni troškovi se priznaju na dan kada stranke potpišu akt o ustupanju prava potraživanja (po obračunskom metodu) ili na dan kada cesionar prekine protivpotraživanje ustupitelju (po gotovinskom metodu). Dakle, konkretna opcija obračuna rashoda određena je postupkom priznavanja prihoda od prodaje prava potraživanja.

3. Ograničenje iznosa gubitka od ustupanja prava potraživanja od strane ustupitelja priznavanjem prihoda i rashoda po obračunskoj osnovi.

Postupak utvrđivanja iznosa gubitka za poreske svrhe zavisi od vremena ustupanja – prije ili nakon roka plaćanja utvrđenog osnovnim ugovorom.

Prilikom ustupanja prava potraživanja prije roka za plaćanje gubitak od ustupanja se priznaje u iznosu koji ne prelazi iznos kamate koju bi cedent platio na dužničku obavezu jednak prihodu od ustupanja za period od datuma ustupanja do datuma plaćanja predviđenog u osnovni ugovor (klauzula 1 člana 279 Poreskog zakona Ruske Federacije).

U skladu sa stavom 1. čl. 269 ​​Poreznog zakonika Ruske Federacije, prilikom utvrđivanja rashoda po dužničkim obavezama prihvaćenim za odbitak poreza, mora se koristiti jedna od dvije metode obračuna troškova - na osnovu prosječnog nivoa kamate naplaćene na dužničke obaveze izdate u istom tromjesečju (mjesečno) pod uporedivim uslovima, ili na osnovu stope refinansiranja Banke Rusije, povećana za 1,1 puta (stopa jednaka 15% za dužničke obaveze u stranoj valuti).

U slučaju ustupanja prava potraživanja nakon roka za plaćanje gubitak se priznaje sljedećim redoslijedom (klauzula 2 člana 279 Poreskog zakona Ruske Federacije):

Prvih 50% iznosa gubitka podliježe uključivanju u neposlovne troškove na dan ustupanja prava potraživanja;

Preostalih 50% iznosa gubitka dospijeva nakon 45 dana od datuma ustupanja potraživanja.

Objasnimo ovo na sljedećem primjeru.

Primer 1. Neprofitna organizacija „Alpha“ je 1. decembra 2012. godine komercijalnoj organizaciji „Beta“ pružila dve usluge u iznosu od 236.000 rubalja. (uključujući porez na dodatu vrijednost (PDV) - 36.000 rubalja) i 295.000 rubalja. (uključujući PDV - 45.000 rubalja). Prema uslovima osnovnog ugovora, obračuni između strana se vrše u gotovini nakon pružanja usluga. Rok plaćanja prve usluge je 20. decembar 2012. godine, druge usluge 9. januara 2013. godine.

Kada je dospjela prva uplata (20.12.2012.), kupac nije ispunio svoje obaveze plaćanja. S tim u vezi, organizacija Alpha je sklopila ugovor o ustupanju sa neprofitnom organizacijom Gamma, prema kojem je 30. decembra 2012. godine ustupila sva prava potraživanja Beta organizaciji za 500.000 rubalja. (za prvu uslugu - za 220.000 rubalja, za drugu uslugu - za 280.000 rubalja).

Ustupitelj (organizacija Alpha) priznaje svoje prihode i rashode po obračunskoj osnovi. Stopa refinansiranja Banke Rusije iznosi 8% godišnje. U tekućem izvještajnom periodu ne postoje uporedivi uslovi za izračunavanje prosječnog nivoa kamate na dužničke obaveze.

Nakon obavljenih gore navedenih operacija, u poreskim registrima prihoda i rashoda organizacije Alpha prikazuju se sljedeći pokazatelji (Tabele 2 - 5):

1. Iznos prihoda od prodaje prava potraživanja je 500.000 rubalja, uključujući:

Iznos prihoda od prodaje prava potraživanja prvog duga je 220.000 rubalja. (red 1 tabele 2);

Iznos prihoda od prodaje prava potraživanja drugog duga je 280.000 rubalja. (red 2 tabele 2).

tabela 2

Registar poreskog knjigovodstva prihoda od prodaje za četvrti kvartal 2012. godine (ustupilac - organizacija "Alpha")

Tabela 3

Registar poreskog knjigovodstva neposlovnih prihoda za IV kvartal 2012. godine (ustupilac - organizacija "Alpha")

Tabela 4

Registar poreskog knjigovodstva rashoda od prodaje za četvrti kvartal 2012. godine (ustupilac - organizacija "Alfa")

Tabela 5

Registar poreskog knjigovodstva neposlovnih rashoda za IV kvartal 2012. godine (nosilac - organizacija "Alpha")

2. Iznos troškova za realizaciju prava potraživanja iznosi 500.743 rubalja, uključujući:

Iznos troškova za realizaciju prava na potraživanje prvog duga, priznat u iznosu primljenog prihoda, iznosi 220.000 RUB. (red 1 tabele 4);

Iznos troškova za realizaciju prava potraživanja drugog duga, priznat u okviru iznosa primljenog prihoda (280.000 rubalja) i maksimalnog iznosa kamate koju bi cedent platio na dužničku obavezu jednak prihodu od ustupanja prava potraživanja (280.000 rubalja), za period od datuma ustupanja (30. decembra 2012.) do datuma plaćanja (01.09.2013.) - 280.743 RUB. (280.000 RUB + 280.000 RUB x 8% x 1,1 / 100% x 11 dana x 365 dana) (red 2 tabele 4).

3. Iznos gubitka od ustupanja prava potraživanja prvog duga, priznatog kao neposlovni trošak tekućeg izvještajnog perioda, iznosi 8.000 rubalja. (red 1 tabele 5).

Preostali iznos gubitka od ustupanja prvog duga je 8.000 rubalja. (16.000 rubalja - 8.000 rubalja) biće uključeni u neposlovne troškove tek nakon 45 dana od datuma dodjele, tj. 02/12/2013. Višak gubitka od ustupanja drugog duga je 14.257 RUB. (RUB 280.743 - RUB 295.000) se ne priznaje kao rashod u poreskom računovodstvu (red 2 tabele 4).

Transakcije o ustupanju potraživanja nisu ograničene samo na jednu privrednu oblast. Često su predmet transakcija koje se razmatraju potraživanja organizacije po dužničkim obavezama.

Postupak priznavanja prihoda i rashoda u poreskom računovodstvu u takvim slučajevima se ne menja. Međutim, ako je ugovor o kreditu zaključen na period duži od jednog izvještajnog perioda, tada se iznos kamate obračunate prije ustupanja prava potraživanja mora uključiti u troškove prodaje. Obračunata kamata je istovremeno predmet uključivanja od strane ustupitelja u neposlovni prihodi.

Razmotrite sljedeći primjer.

Primer 2. Dana 15. oktobra 2012. godine, neprofitna organizacija „Alpha“ je komercijalnoj organizaciji „Delta“ obezbedila kredit u iznosu od 800.000 rubalja. na period od 1 godine uz 10% godišnje. Prema uslovima ugovora, cjelokupni iznos dospjele kamate se plaća zajmodavcu istovremeno sa otplatom iznosa kredita. Stopa refinansiranja Banke Rusije iznosi 8% godišnje.

Nakon 30 dana (14.11.2012.), organizacija Alpha ustupila je sva prava potraživanja po ovom ugovoru neprofitnoj organizaciji Sigma za 750.000 rubalja.

Ustupanjem prava potraživanja po dužničkoj obavezi utvrđuje se formiranje u poreskim registrima prihoda i rashoda (videti tabele 2-5) sledećih pokazatelja:

Iznos prihoda od prodaje prava potraživanja je 750.000 rubalja. (red 3 tabele 2);

Iznos neposlovnog prihoda u obliku kamate obračunate za 30 dana iznosi 6575 rubalja. (800.000 RUB x 10% / 100% x 30 dana / 365 dana) (red 1 tabele 3);

Iznos troškova za realizaciju prava potraživanja je 806.575 rubalja, uključujući iznos datog kredita - 800.000 rubalja, iznos kamate Alpha organizaciji za 30 dana (od 15.10.2012. do 14.11. /2012) - 6.575 rubalja. (red 3 tabele 4).

Dakle, gubitak od prodaje iznosi 56.575 RUB. (750.000 RUB - 806.575 RUB). Ovaj iznos u potpunosti umanjuje poreznu osnovicu ustupitelja, jer se ispostavilo da je manji od standardnog iznosa gubitka od 60.575 rubalja. (750.000 RUB x 8% x 1,1 / 100% x 335 dana / 365 dana).

Poresko računovodstvo kod cedenta. Pravo potraživanja na potraživanja stečena od strane asignata prihvata se za poresko računovodstvo kao finansijsko ulaganje na dan potpisivanja akta o ustupanju. Njena procjena se vrši u visini stvarnih troškova, uključujući kupoprodajnu cijenu prava potraživanja i druge troškove direktno vezane za ustupanje.

Otuđenje stečenog prava potraživanja može nastati predstavljanjem dužniku na isplatu ili naknadnim ustupanjem novom poveriocu. U svim slučajevima, ova operacija se smatra kao prodaja finansijskih usluga.

Prihodi od prodaje finansijskih usluga su prihod od prodaje a utvrđuje se na osnovu vrijednosti imovine koja pripada cedentu. Ako se poresko računovodstvo dohotka vrši po obračunskom principu, tada bi priznavanje prihoda trebalo da se desi na dan predočavanja stečenog prava potraživanja dužniku ili na dan njegovog ustupanja (klauzula 5. člana 271. Poreskog zakonika Republike Srbije). Ruska Federacija). Ako se koristi gotovinski metod obračuna prihoda, ovaj prihod mora biti ostvaren na dan prijema sredstava, druge imovine i (ili) imovinskih prava od dužnika ili novog povjerioca.

Za obračun poreske osnovice od prodaje finansijske usluge prihod asignata se umanjuje za iznos nastalih troškova - troškovi u vezi sa sticanjem prava potraživanja. U ovom slučaju, konkretna opcija računovodstva rashoda određena je postupkom priznavanja prihoda. Pogledajmo primjer.

Primer 3. Neprofitna organizacija "Gamma" je 30.12.2012. godine stekla ugovorom o ustupanju od neprofitne organizacije "Alpha" prava na potraživanje od komercijalne organizacije "Beta" pod datim uslovima. u primjeru 1, i 01.09.2013. ostvario otplatu dugova u iznosu od 515.000 rubalja, uključujući prvi dug - za 230.000 rubalja, drugi dug - za 285.000 rubalja.

Primalac (Gamma organizacija) priznaje svoje prihode i rashode na obračunskoj osnovi.

Kao rezultat obavljanja ovih operacija, u poreskim računovodstvenim registrima organizacije Gamma treba formirati sljedeće indikatore (tabele 6, 7):

1. Iznos prihoda od prodaje finansijskih usluga iznosi 515.000 RUB, uključujući:

Iznos prihoda od pozivanja prvog duga je 230.000 rubalja. (red 1 tabele 6);

Iznos prihoda od pozivanja drugog duga je 285.000 rubalja. (red 2 tabele 6).

Tabela 6

Registar poreskog knjigovodstva prihoda od prodaje za prvi kvartal 2013. godine (primalac - organizacija "Gamma")

Tabela 7

Registar poreskog knjigovodstva rashoda od prodaje za prvi kvartal 2013. godine (primalac - organizacija "Gamma")

2. Iznos troškova prodaje finansijskih usluga iznosi 500.000 RUB, uključujući:

Iznos troškova povezanih sa potraživanjem prvog duga je 220.000 rubalja. (red 1 tabele 7);

Iznos troškova povezanih sa potraživanjem drugog duga je 280.000 RUB. (red 2 tabele 7).

Tako će poreska osnovica od prodaje finansijskih usluga pruženih u vezi sa naplatom prvog duga iznositi 10.000 rubalja. (230.000 rubalja - 220.000 rubalja), a u vezi sa potražnjom za drugim dugom - 5.000 rubalja. (285.000 RUB - 280.000 RUB).

Ako je pružanje finansijskih usluga povezano sa naplatom potraživanja po osnovu dužničkih obaveza, tada se kamata koja pripada asignatu priznaje u poreskom računovodstvu kao neposlovni prihodi.

Bibliografija

1. Građanski zakonik Ruske Federacije (prvi dio): Federalni zakon od 30. novembra 1994. N 51-FZ.

2. Poreski zakonik Ruske Federacije (drugi dio): Federalni zakon od 05.08.2000. N 117-FZ.

3. O usvajanju Pravilnika o računovodstvu i finansijskom izvještavanju u Ruskoj Federaciji: Naredba Ministarstva finansija Rusije od 29. jula 1998. N 34n.