"Edilizia: contabilità e fiscalità", 2013, N 6

Oggi stiamo completando una serie di articoli dedicati alla cessione dei diritti (claims). Ricordiamo che nel primo di essi è stato dato il concetto di cessione dei diritti e sono state considerate le sfumature giuridiche civili che devono essere prese in considerazione quando si effettua questa transazione. Il secondo articolo è stato interamente dedicato alla questione dei regolamenti IVA con il bilancio. Ora il nostro argomento riguarderà la contabilità delle entrate e delle spese ai fini dell'imposta sul reddito.

Disposizioni del capitolo 25 del Codice Fiscale della Federazione Russa

Le specificità della determinazione della base imponibile in caso di cessione (cessione) del diritto di credito sono stabilite dall'art. 279 Codice Fiscale della Federazione Russa. Comprende solo tre punti. Le ultime modifiche sono state apportate nel 2006. Pertanto, i contabili di quelle organizzazioni che effettuano tali transazioni hanno una buona conoscenza delle regole per riconoscere entrate, spese e perdite derivanti da un incarico. Per il resto, ricordiamo che il creditore originario deve ispirarsi alle clausole 1 e 2, e il nuovo creditore (ogni nuovo creditore successivo) alla clausola 3 del suddetto articolo.

Quindi, ai sensi del comma 1 dell'art. 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa, venditore di beni (lavori, servizi), che cede il diritto di reclamare un debito Prima Quando scade il periodo di pagamento previsto dal contratto per la vendita di tali beni (lavori, servizi), la persona ha il diritto di riconoscere la perdita risultante (la differenza negativa tra il ricavo derivante dalla vendita del diritto di reclamare il debito e il costo dei beni venduti (lavori, servizi)) soggetto a limitazione. Quest'ultimo è che l'importo della perdita ai fini fiscali non può superare l'importo degli interessi che l'ente (cedente) pagherebbe in base a quanto previsto dall'art. 269 ​​​​del Codice Fiscale della Federazione Russa per un'obbligazione di debito pari al reddito derivante dalla cessione del diritto di reclamo, per il periodo dalla data di cessione alla data di pagamento prevista dal contratto per la vendita di beni ( lavori, servizi). In altre parole, ai fini del calcolo dell'imposta sul reddito, è possibile prendere in considerazione una perdita che non supera l'importo degli interessi “fiscali” sull'utilizzo del denaro preso in prestito per un importo pari al reddito derivante dalla cessione dei diritti.

Nota. La procedura per riconoscere una perdita dipende dal tipo di debito ceduto: scaduto o meno.

Se l'incarico viene effettuato Dopo Quando scade il periodo di pagamento previsto dal contratto per la vendita di beni (lavoro, servizi), la perdita sulla transazione di cessione del diritto di reclamo è inclusa nelle spese non operative nel seguente ordine:

• 50% alla data di cessione del credito;
• 50% dopo 45 giorni di calendario dalla data di cessione del diritto di reclamo.

In questo caso la perdita è riconosciuta ai fini fiscali integralmente senza alcun vincolo.

Ciò significa, come giustamente osservato nella Lettera del Ministero delle Finanze russo del 25 marzo 2013 N 03-03-06/1/9221, quando il diritto di reclamare un debito viene ceduto a un terzo prima del termine di pagamento previsto nel contratto di vendita di beni (lavori, servizi), la base imponibile di tale operazione deve essere determinata tenendo conto delle disposizioni del comma 1 dell'art. 279 Codice Fiscale della Federazione Russa. Se il diritto di reclamare il debito viene ceduto a terzi dopo che è scaduto il termine di pagamento previsto nel contratto per la vendita di beni (lavoro, servizi), la base imponibile per tale operazione deve essere determinata tenendo conto delle disposizioni del comma 2 dell'art. 279 Codice Fiscale della Federazione Russa.

Nota! Le disposizioni dei commi 1 e 2 dell'art. 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa viene applicato anche dal creditore che cede i diritti derivanti da un obbligo di debito.

In virtù del comma 3 dell'art. 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa, la vendita da parte di un nuovo creditore di un diritto precedentemente acquistato è considerata una vendita di servizi finanziari. Il reddito (entrate) derivante dalla vendita di servizi finanziari è il valore della proprietà dovuta a questo contribuente al momento della successiva cessione del diritto di reclamo o della risoluzione dell'obbligo corrispondente (ad esempio, rimborso del debito da parte del debitore). In questo caso, il reddito ricevuto dalla vendita del diritto di reclamare può essere ridotto dell'importo delle spese per l'acquisizione del diritto specificato di reclamare il debito.

Momento dell'assegnazione e riconoscimento della perdita

Al comma 5 dell'art. 271 del Codice Fiscale della Federazione Russa stabilisce che quando l'agente finanziario vende servizi finanziari contro la cessione di un credito pecuniario, nonché la vendita di servizi finanziari da parte di un nuovo creditore che ha ricevuto tale credito, la data di ricevimento di il reddito è determinato dal giorno della successiva cessione di questo credito o dall'adempimento di tale credito da parte del debitore. Quando un contribuente - venditore di beni (lavori, servizi) cede il diritto di reclamare un debito a un terzo, la data di ricevimento della cessione del diritto di credito viene determinata come il giorno in cui le parti firmano l'atto di cessione del debito diritto di reclamo. Inoltre, in conformità con le spiegazioni presentate nelle Lettere del Ministero delle Finanze della Russia del 14.05.2012 N 03-03-06/2/63, del 28.09.2007 N 03-03-06/2/187, Servizio fiscale federale per Mosca del 01.09.2009 N 16-15/091204, ecc., perdita subita quando un'organizzazione che vende beni (lavori, servizi) cede il diritto di reclamare un debito a terzi, sia prima che dopo il termine di pagamento previsto in il contratto per la vendita di beni (lavori, servizi), si forma alla data della firma dell'atto di cessione del diritto di reclamo. Ai fini fiscali, l'atto di cessione del diritto di credito è un accordo e la data di riconoscimento dei ricavi (perdite) derivanti dalla cessione del diritto di credito è la data di firma dell'accordo sulla cessione del diritto di credito . Pertanto, il riferimento al fatto che in violazione del comma 2 dell'art. 385 del Codice Civile della Federazione Russa, il mancato trasferimento dei documenti attestanti il ​​diritto di reclamo o la mancata comunicazione delle informazioni rilevanti per l'attuazione del reclamo non aiuterà a rinviare a un periodo successivo il riconoscimento di una perdita derivante dalla cessione o entrate e spese su questa transazione.

Per vostra informazione. Come risulta dalla risoluzione del Servizio federale antimonopolio del distretto nordoccidentale del 30 giugno 2011 nel caso n. A05-9838/2010, gli ispettori fiscali, rifiutandosi di riconoscere una perdita derivante dalla cessione dei diritti, hanno citato come uno dei motiva la mancanza di certificati di accettazione di documenti che confermano il reclamo. Il contribuente, a sua volta, ha fatto riferimento al fatto che la mancata redazione per iscritto degli atti di accettazione e di trasferimento degli atti di certificazione non indica la nullità dell'operazione, l'effettiva mancata cessione degli atti, nonché l'impossibilità di riflettere perdite in contabilità fiscale. I giudici hanno deciso che l'assenza di atti di accettazione e di trasferimento di documenti non costituisce di per sé prova di inadempimento dei contratti. Inoltre, l'effettiva cessione dei documenti contestati non è contestata dalle parti delle transazioni. Di conseguenza, questa circostanza non costituisce la base per concludere che l'inclusione tra le spese non operative delle perdite sulle operazioni di cessione del diritto di credito per un importo di 110.430.508 rubli sia irragionevole. Vorremmo aggiungere che questa controversia fiscale è stata risolta a favore dell'organizzazione. Riteniamo però che per non perdere tempo in procedimenti legali sia meglio predisporre subito tutti i documenti necessari.

Pratica commerciale

L'articolo 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa prevede diverse regole di contabilità fiscale a seconda del tipo di debito ceduto dal creditore originario: scaduto o meno. Poiché la perdita derivante dalla cessione di un debito scaduto può essere computata integralmente (senza restrizioni) e il fatto stesso che vi sia un ritardo è importante (indipendentemente dalla durata di questo periodo), è consigliabile che il creditore originario cedere il debito scaduto. Il lettore potrebbe obiettare: il nuovo creditore non accetterà di pagare tanto per il debito scaduto quanto per il debito non scaduto. Rispondiamo: se il periodo di ritardo è di pochi giorni, difficilmente ciò influirà in modo sostanziale sul prezzo del contratto di cessione, ma la procedura di contabilità fiscale cambierà in modo significativo.

Esempio 1. 5 aprile 2013 Contractor LLC per RUB 1.500.000. ha assegnato a LLC "Factor-Stroy" il diritto a crediti nei confronti di LLC "General Contractor" per un importo di RUB 1.800.000. La data di scadenza di questo debito è:

• opzione 1: scaduta il 28 marzo 2013;
• Opzione 2: scade il 10 aprile 2013

A opzione 1 Il contabile di Contractor LLC deve essere guidato dalla clausola 2 dell'art. 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa, perché la cessione è stata effettuata in relazione a debiti scaduti. Di conseguenza, una perdita dalla transazione pari a RUB 300.000. (1.800.000 - 1.500.000) è incluso nelle spese non operative in due parti (150.000 RUB ciascuna) in aprile (periodo di assegnazione) e maggio (45 giorni dopo la transazione)<1>.

<1>In contabilità, la perdita derivante dalla vendita del diritto di reclamo è rilevata integralmente nel periodo dell'operazione. Di conseguenza, l'organizzazione che applica la PBU 18/02 “Contabilità per il calcolo dell'imposta sul reddito delle società”, ha approvato. Con ordinanza del Ministero delle finanze russo del 19 novembre 2002 N 114n, dovrebbe riflettere l'accumulo del debito 09 Credito 68 - 30.000 rubli. (in aprile) e cancellazione del debito 68 Credito 09 - 30.000 rubli. (nel mese di maggio) attività fiscali anticipate.

A opzione 2 i calcoli saranno più complessi e l’importo della perdita riconosciuta come spesa sarà significativamente inferiore. Verifichiamolo eseguendo le seguenti operazioni matematiche.

Il periodo che intercorre dalla data di incarico alla data di pagamento stabilita nel contratto è di cinque giorni (dal 6 aprile al 10 aprile).

L'importo della perdita che può essere riconosciuta (nel mese di aprile) come parte delle spese non operative è pari a 3.051 rubli. (RUB 1.500.000 x 14,85% / 365 giorni x 5 giorni)<2>.

<2>In questo caso, a causa della PBU 18/02, si forma una differenza permanente (un importo che non riduce l'utile imponibile) per un importo di 296.949 rubli. (300.000 - 3051) e l'obbligo di riflettere una responsabilità fiscale permanente Debito 99 Credito 68 - 59.390 rub. (296.949 RUB x 20%).

Risparmio sull'imposta sul reddito per un importo di RUB 59.390. ((300.000 - 3051) rub. x 20%) parla da solo.

A nostro avviso, l'esempio considerato dimostra chiaramente che, per quanto riguarda l'incarico, come del resto in ogni altro caso, è necessario un approccio ponderato ed equilibrato, poiché una differenza di pochi giorni nella data di firma del contratto di incarico può portare a una differenza molto significativa nell'importo dell'imposta maturata sugli utili.

La cessione dei diritti è quasi sempre non redditizia per il creditore originario, lo stesso non si può dire del nuovo creditore. L'assegnatario riceve spesso una differenza positiva, anche se ovviamente è possibile anche una perdita. Il nuovo creditore dovrà pagare l’imposta sul reddito sulla differenza positiva.

Esempio 2. Usiamo le condizioni dell'esempio 1, aggiungendole. Nel giugno 2013, General Contractor LLC ha adempiuto ai propri obblighi nei confronti del nuovo creditore: fondi per un importo di 1.800.000 rubli sono stati trasferiti sul conto di liquidazione di Factor-Stroy LLC.

A giugno, il contabile di Factor-Stroy LLC deve riconoscere un reddito per un importo di 1.800.000 rubli. e una spesa di RUB 1.500.000. Sulla differenza positiva (300.000 RUB) è necessario pagare l'imposta sul reddito (60.000 RUB).

Può verificarsi un reddito imponibile anche se il cessionario esercita il diritto di reclamo ad un prezzo superiore al costo di acquisizione.

Esempio 3. Usiamo le condizioni dell'esempio 2 con la differenza che nel giugno 2013 Factor-Stroy LLC per 1.600.000 rubli. ha venduto il diritto di reclamare il debito da General Contractor LLC a terzi.

Nel mese di giugno, il reddito di Factor-Stroy LLC è di 1.600.000 rubli, le spese possono includere 1.500.000 rubli. Sulla differenza positiva (100.000 RUB) è necessario pagare l'imposta sul reddito (20.000 RUB).

Ai fini dell'ottimizzazione fiscale viene spesso concluso un accordo di cessione tra organizzazioni all'interno della stessa holding (società amiche). (Il fatto che il cessionario abbia l’obbligo di imporre un’imposta sull’utile percepito non rende meno attraente l’operazione di cessione.)

Esempio 4. LLC "A1" e LLC "A2" sono società amichevoli. Sulla base dei calcoli effettuati, si prevede che alla fine della prima metà del 2013 la LLC "A1" riceverà un utile imponibile e la LLC "A2" riceverà una perdita.

Il 6 maggio è stato firmato un accordo di cessione tra queste organizzazioni per un importo di 2 milioni di rubli: LLC "A1" ha trasferito a LLC "A2" il diritto sui crediti scaduti di LLC "B" per un importo di 3 milioni di rubli.

Nel giugno 2013 il debitore ha adempiuto integralmente ai propri obblighi nei confronti del nuovo creditore.

Le previsioni sui risultati finanziari nella contabilità fiscale di LLC "A1" e LLC "A2" si sono avverate.

In base al comma 2 dell'art. 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa (la cessione è stata effettuata in relazione al debito scaduto) LLC "A1" l'intero importo della perdita derivante dalla transazione per un importo di 1 milione di rubli. sarà in grado di tenerne conto nella prima metà del 2013. Ciò ridurrà l'importo dell'imposta sul reddito maturata o eviterà completamente di pagarla (a seconda dei risultati delle operazioni).

Poiché LLC "A2" ha ricevuto fondi per un importo di 3 milioni di rubli da LLC "B" a giugno, l'assegnatario ha una differenza positiva tra entrate e uscite per un importo di 1 milione di rubli, che ridurrà o coprirà la perdita ricevuta in termini fiscali contabilità dalle altre operazioni.

Naturalmente abbiamo preso in considerazione un esempio molto convenzionale, lasciando l’IVA dietro le quinte. È chiaro che quando si decide di stipulare un contratto di cessione, è consigliabile che la direzione aziendale effettui una valutazione complessiva degli obblighi fiscali e, in alcuni casi, dei rischi.

Tre sfumature importanti per l'assegnatario

Come notato sopra, non è raro che un nuovo prestatore riceva un guadagno sul reddito imponibile, ma una perdita è del tutto possibile. Può essere preso in considerazione nella determinazione della base imponibile? Il principale dipartimento fiscale del paese ha risposto a questa domanda nella lettera dell'11 novembre 2011 N ED-4-3/18879@: la differenza negativa tra il reddito ricevuto dalla vendita del diritto di credito e l'importo delle spese per l'acquisizione del diritto di reclamo specificato, compreso il prezzo di acquisto di questo diritto di proprietà e i costi associati alla sua acquisizione e vendita sono rilevati come perdite, di cui si tiene conto nella formazione della base imponibile per l'imposta sul reddito delle società. Il documento sottolinea che questa posizione è stata concordata con il Ministero delle Finanze.

Nota! Una conclusione simile sulla possibilità di riconoscere una perdita è contenuta:

• nella lettera del Servizio fiscale federale della Russia dell'11 novembre 2011 N ED-4-3/18881@, pubblicata sul sito web del servizio fiscale nella sezione "Spiegazioni del Servizio fiscale federale, obbligatorie per la richiesta da parte delle autorità fiscali ”;
• nelle lettere del Ministero delle finanze della Russia del 15/08/2011 N 03-03-06/2/127 e del Servizio fiscale federale per la regione di Mosca del 16/11/2011 N 14-12/59380@.

Tuttavia, nonostante il parere unanime del Ministero delle Finanze e del Servizio fiscale federale, potrebbero sorgere controversie con le autorità fiscali locali. Senza mettere in discussione la possibilità stessa di riconoscere una perdita, gli ispettori fiscali possono escluderla dalle spese non operative, citando, ad esempio, il coordinamento delle azioni del contribuente e delle sue controparti volte solo ad aumentare artificialmente le spese non operative al fine ridurre il reddito imponibile. Quali argomenti possono convincere il tribunale a prendere una decisione a favore dell'organizzazione, soprattutto se nel reddito sono inclusi solo 8,6 milioni di rubli? (il prezzo di cessione del credito) e 36,3 milioni di rubli sono stati ammortizzati come spese. (il costo per acquisire questo diritto)? In questa situazione, il FAS MO ha tenuto conto delle spiegazioni del contribuente secondo cui, subito dopo la conclusione del contratto di cessione, è venuto a conoscenza dell'insolvenza del debitore e, per evitare perdite ancora maggiori (cancellare l'intero importo del debito come spese) , ha venduto in perdita il debito acquisito. Gli arbitri nella risoluzione del 13 febbraio 2012 nel caso n. A41-40380/10 hanno osservato che la legislazione fiscale non regola la procedura e le condizioni per lo svolgimento delle attività finanziarie ed economiche. Il contribuente ha il diritto di valutarne esclusivamente l'efficacia e la convenienza. Il verdetto finale è stato favorevole all'assegnatario.

Una situazione comune è quando il debitore ripaga il debito al nuovo creditore in più pagamenti. La procedura per riconoscere ricavi, spese e perdite per questo caso, cap. 25 del Codice Fiscale della Federazione Russa non è stato stabilito, cosa che il principale dipartimento finanziario del Paese non smentisce. A questo proposito, la Lettera del Ministero delle Finanze della Russia dell'8 novembre 2011 N 03-03-06/1/726 spiega: le entrate derivanti dal rimborso parziale del diritto acquisito di reclamare il debito dell'organizzazione devono essere prese in considerazione nel periodo di riferimento (fiscale) a cui si riferiscono. Allo stesso tempo, in un dato periodo di rendicontazione (fiscale), è necessario prendere in considerazione parte dei costi per l'acquisizione del diritto di reclamare un debito in proporzione all'importo del suddetto reddito ricevuto in una determinata rendicontazione ( periodo fiscale). In altri termini, avendo riflesso in entrate quanto ricevuto dal debitore a titolo di parziale estinzione del debito, non è possibile includere immediatamente nelle spese l'intero costo del diritto acquisito; le spese non operative possono comprendere parte delle spese per l'acquisizione il credito in proporzione all'importo dell'esecuzione ricevuta nell'importo totale del debito. Notiamo che i tribunali condividono il punto di vista dei funzionari (Risoluzione del Servizio federale antimonopolio dell'Ucraina del 08/06/2012 nel caso n. F09-3990/12).

Consideriamo come calcolare l'importo delle spese prese in considerazione ai fini dell'imposta sugli utili.

Esempio 5. 11 febbraio 2013 Aspect LLC per RUB 1.500.000. ha acquisito il diritto su crediti da Gera LLC per un importo di RUB 1.800.000. Per ripagare questo debito, Aspect LLC ha ricevuto fondi sul proprio conto bancario entro i seguenti periodi:

• 20 maggio 2013 - 400.000 RUB;
• 10 luglio 2013 - RUB 1.400.000.

Gli importi accreditati sul conto corrente si riflettono come entrate nei mesi di maggio e luglio 2013. Negli stessi mesi possono essere inclusi nelle spese 333.333 RUB. (1.500.000 / 1.800.000 x 400.000) e 1.166.667 rubli. (1.500.000 / 1.800.000 x 800.000).

Se il debitore non ha rimborsato il debito o parte di esso, l'importo dovuto può essere incluso nelle spese non operative solo sulla base dei paragrafi. 2 p.2 art. 265 del Codice Fiscale della Federazione Russa come perdita derivante dalla cancellazione di un debito inesigibile. Ricordiamo che i crediti inesigibili (debiti la cui riscossione non è realistica) sono quei debiti verso il contribuente per i quali è scaduto il termine di prescrizione stabilito, nonché quei debiti per i quali, conformemente al diritto civile, l'obbligazione è stata estinta a causa dell'impossibilità del suo adempimento, sulla base di un atto di un ente statale o di organizzazioni di liquidazione (clausola 2 dell'articolo 266 del Codice fiscale della Federazione Russa).

Caratteristiche del settore

Nel settore edile capita spesso che una parte del debito derivante da un contratto sia scaduto, mentre il termine di pagamento per un'altra parte del prezzo dello stesso contratto non è ancora scaduto. Esempi di tali situazioni sono in superficie. In particolare ciò può essere dovuto al fatto che:

• il contratto stabilisce l'obbligo del cliente di finanziare l'appaltatore trasferendo pagamenti periodici (solitamente mensili sulla base dei moduli KS-2 e KS-3 firmati dalle parti);
• Il contratto prevede al cliente il diritto di trattenere un determinato importo dovuto al contraente fino alla scadenza di un determinato periodo o fino all'adempimento delle relative condizioni (detrazioni contrattuali, riserva di garanzia).

Nella cessione del credito in questi e simili casi, al fine di evitare distorsioni della base imponibile dell'imposta sul reddito, il commercialista dovrà applicare alla parte scaduta del debito le disposizioni del comma 2 dell'art. 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa (riconoscere la perdita in due parti uguali), a non scaduto - clausola 1 di questo articolo (calcolare l'importo degli interessi da utilizzare in base al tasso di rifinanziamento della Banca di Russia). Questa sfumatura è stata attirata l'attenzione nella Lettera del Ministero delle Finanze russo del 25 marzo 2013 N 03-03-06/1/9221. E in precedenza, nelle lettere del 26/08/2010 N 03-03-06/2/150 e del 02/11/2009 N 03-03-06/2/210, i finanziatori hanno indicato che la base imponibile per l’imposta sul reddito può essere determinato correttamente solo se nel caso in cui l'accordo sulla cessione del diritto di reclamo o un accordo aggiuntivo ad esso stabilisca il costo delle parti specificate del diritto di reclamo realizzato.

Esempio 6. 5 marzo 2013 LLC "Appaltatore" per RUB 1.500.000. Fakel LLC ha assegnato il diritto a crediti nei confronti di General Contractor LLC per un importo di 1.800.000 rubli, di cui il debito scaduto è di 1.700.000 rubli, la trattenuta di garanzia (il cui periodo di pagamento scadrà il 18 novembre 2013) è di 100.000 rubli.

Tenendo conto della posizione del Ministero delle Finanze, il 14 marzo 2013 le parti hanno firmato un accordo aggiuntivo all'accordo di cessione, in cui hanno stabilito che la parte scaduta del debito sarebbe stata ceduta per 1.410.000 rubli, l'importo della garanzia ritenzione - per 90.000 rubli.

Applicando quanto previsto dal comma 2 dell'art. 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa, il contabile ha tenuto conto di una perdita di 290.000 rubli. (1.700.000 - 1.410.000) come parte delle spese non operative in due parti (145.000 rubli ciascuna) nel mese di marzo (periodo di assegnazione) e nel mese di aprile (45 giorni dalla data della transazione).

La perdita derivante dalla cessione di parte del debito, il cui termine di pagamento non è avvenuto alla data di conclusione del contratto di cessione, è pari a 10.000 rubli. (100.000 - 90.000). Guidato dal comma 1 dell'art. 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa, determineremo l'importo della perdita riconosciuta come spesa.

Il periodo che intercorre dalla data di assegnazione alla data di pagamento stabilita nel contratto è di 258 giorni (dal 06/03/2013 al 18/11/2013).

L'importo degli interessi su un prestito o prestito ai fini dell'imposta sugli utili non può superare il tasso di rifinanziamento della Banca di Russia, aumentato di 1,8 volte (paragrafo 3, clausola 1.1, articolo 269 del Codice fiscale della Federazione Russa), ovvero 14,85 % (8,25% x 1,8).

L'importo della perdita che può essere riconosciuta a marzo come parte delle spese non operative è pari a 9.447 rubli. (RUB 90.000 x 14,85% / 365 giorni x 258 giorni).

Pertanto, a marzo, una perdita derivante dall'incarico per un importo di 154.447 rubli può essere inclusa nelle spese non operative. (145.000 + 9447), ad aprile - altri 145.000 rubli. La parte restante della perdita ai sensi del contratto di cessione ammonta a 553 rubli. (10.000 - 9447) non viene preso in considerazione ai fini dell'imposta sugli utili.

T.Yu.Koshkina

Redattore della rivista

"Costruzione:

Contabilità

e tassazione"

Nonostante la procedura prescritta per determinare la base imponibile per vari tipi di trasferimento di diritti di proprietà, in pratica molti contabili e specialisti fiscali incontrano difficoltà nel valutare l'IVA sulla cessione di un credito pecuniario. In questo articolo abbiamo attirato l'attenzione su una serie di sfumature di questo argomento, che sono menzionate nella legislazione solo indirettamente o non sono menzionate affatto.

Attualmente stanno diventando sempre più rilevanti i contratti per la cessione del diritto di reclamo (cessione), in base ai quali un'organizzazione, senza attendere la ricezione di fondi da parte dell'acquirente (o mutuatario), ha la possibilità di ricevere gran parte del debito vendendo il diritto di reclamo ad un'altra società. Tuttavia, la procedura per l'accertamento dell'IVA sui contratti di cessione non è disciplinata in modo sufficientemente dettagliato. Rimangono quindi numerose lacune e ambiguità legate, in particolare, all'entità dell'aliquota applicata, alla tassazione della cessione dei crediti derivanti da operazioni non imponibili IVA, alla procedura di compilazione delle fatture, ecc. Cerchiamo di capire queste e alcune altre questioni relative al calcolo dell'imposta sul valore aggiunto quando si effettuano operazioni di cessione del diritto di credito sia da parte del creditore originario che da parte dei creditori successivi.

Regole generali per il calcolo dell'IVA nei contratti di cessione

Il trasferimento o la vendita dei diritti di proprietà sono soggetti ad IVA. Allo stesso tempo, l’articolo 155, che stabilisce la procedura per determinare la base imponibile in questo caso, considera le seguenti situazioni:

Peculiarità della determinazione dell'IVA al momento della cessione del diritto di rivalsa

La procedura applicabile per il calcolo dell'IVA dipende dal contenuto del contratto in base al quale viene trasferito l'obbligo. Considereremo anche le caratteristiche del calcolo dell'IVA sulla cessione dei crediti nell'ambito di contratti per la vendita di beni (lavori, servizi), soggetti a IVA con aliquota del 18%, con aliquota del 10% e non soggetti a IVA come nei contratti di prestito. In questo caso, l’IVA sarà determinata in modo diverso per ciascuna delle parti coinvolte nella transazione. Per chiarezza, nello schema seguente delineeremo i possibili rapporti tra le imprese in merito alla cessione dei sinistri.

Conseguenze IVA per la Società 1

Come già osservato, per il creditore originario la base imponibile per la cessione del debito è determinata in maniera generale.

Questa formulazione può essere intesa in diversi modi. Da un lato si può concludere che la cessione stessa non è soggetta ad IVA nei confronti del creditore originario. Dopotutto, l'imposta viene pagata al momento della vendita di beni (lavoro, servizi) e in pratica la stragrande maggioranza dei contribuenti addebita l'IVA solo una volta, al momento della vendita di beni (lavoro, servizi).

D'altro canto, secondo il Ministero delle Finanze russo, la base imponibile IVA deve essere determinata sia alla data di vendita dei beni (lavoro, servizi) sia alla data di cessione del diritto di credito. Ciò implica probabilmente che l’IVA dovrebbe essere pagata due volte. Inoltre, la prima volta proviene dal costo dei beni (lavori, servizi) venduti e la seconda volta, ovviamente, dall'intero importo del credito trasferito. Nella pratica di audit, ci sono casi in cui le autorità fiscali hanno insistito proprio su questa posizione quando hanno presentato reclami alle società.

Tuttavia, a nostro avviso, questa logica non corrisponde alle norme della legislazione fiscale, poiché, in sostanza, implica la doppia imposizione di una transazione. Nella situazione in esame, il trasferimento del diritto di credito per il creditore originario significa in realtà il pagamento dei beni (lavori, servizi) venduti, senza che vengano forniti servizi aggiuntivi. Vale la pena notare che in una situazione simile, la corte di cassazione ha sostenuto le argomentazioni del contribuente. Inoltre, la Corte Suprema Arbitrale della Federazione Russa ha rifiutato di riesaminare il caso, rilevando che la corte di cassazione ha preso una decisione conforme alle norme di legge. Dato che i tribunali arbitrali di livello inferiore tengono conto della posizione degli arbitri senior, si può presumere che l'ulteriore pratica giudiziaria in situazioni simili sarà a favore dei contribuenti.

Va notato che se la società 1 riesce a vendere il credito nei confronti del debitore per un importo superiore all'importo totale del suo debito, aumenta il rischio di richieste da parte delle autorità fiscali, poiché in questa situazione la società 1 riceve un reddito aggiuntivo, che è soggetto all'IVA. Dato che in questo caso la procedura per determinare la base imponibile non è stabilita dalla legge, secondo alcuni esperti, le autorità fiscali potrebbero provare ad addebitare un'IVA aggiuntiva sull'intero importo ricevuto dalla cessione. Esiste però un'altra posizione, che, a nostro avviso, è più coerente con il contenuto economico dell'operazione di cessione, nonché con il significato del capitolo 21: addebitare l'IVA solo sulla differenza tra l'importo ricevuto al momento della cessione e l'importo di debito. Un argomento a favore di questo approccio può essere una disposizione del Codice Fiscale, secondo la quale la base imponibile IVA viene aumentata di tutti gli importi ricevuti associati al pagamento dei beni. Attualmente non ci sono spiegazioni da parte dei funzionari o della pratica arbitrale su questo tema.

Schema di cessione del diritto di reclamo

Ricevere un anticipo sulla cessione del diritto di reclamo

Se la Società 1 concorda con l'acquirente del credito in contanti di ricevere un anticipo, potrebbero sorgere difficoltà nella determinazione dell'IVA. Il fatto è che la base imponibile viene determinata a partire dalla prima delle 2 date: al momento del ricevimento del pagamento o del trasferimento dei diritti di proprietà. Il paragrafo 8 dell'articolo 167 del Codice prevede una procedura speciale per determinare la base imponibile in caso di cessione di diritti monetari - al momento della cessione (cessione) del diritto di credito o il giorno della cessazione dell'obbligo corrispondente. Tuttavia, questo paragrafo non si applica alle operazioni specificate nel paragrafo 1 dell'articolo 155, e quindi non regola il trasferimento del credito da parte della Società 1. In questo caso, la procedura generale per la determinazione della base imponibile si applica alla Società 1, pertanto la base imponibile viene calcolata al momento della ricezione dei fondi, precedente al trasferimento dei diritti. Tuttavia, sulla base delle argomentazioni presentate nella sottosezione precedente, la Società 1 non dovrebbe addebitare l’IVA sul trasferimento di diritti monetari. Pertanto, possiamo concludere che la Società 1 non dovrebbe addebitare l'IVA sull'anticipo ricevuto al momento della cessione del credito. Esiste il rischio che le autorità fiscali addebitino un'IVA aggiuntiva sull'importo anticipato, ma non siamo a conoscenza di tali casi.

Cessione del diritto di credito derivante da contratti di mutuo

La legislazione fiscale regola più chiaramente la situazione quando la Società 1 trasferisce il diritto di reclamo su un prestito emesso a un'altra organizzazione. In questo caso, non dovrà pagare l'IVA, poiché le operazioni che comportano la cessione (acquisizione) dei diritti (crediti) del mutuante in base agli obblighi derivanti da accordi per la fornitura di prestiti in contanti e (o) contratti di credito, nonché in quanto l'adempimento da parte del mutuatario degli obblighi nei confronti del nuovo prestatore previsti dal contratto originario sottostante il contratto di cessione non è soggetto ad IVA.

Conseguenze IVA per la Società 2

Cessione del diritto di credito derivante da contratti di vendita di beni (lavori, servizi)

Per la società 2, l’obbligo di determinare la base imponibile sorge al momento della risoluzione degli obblighi da parte del debitore o al momento della cessione del credito alla società 3. (Pertanto, quando riceve un anticipo sulla cessione di un credito relativo a operazioni soggette a IVA, la Società 2 non dovrebbe addebitare l'IVA.) L'importo dell'imposta è calcolato come la differenza tra il reddito ricevuto dal debitore o dalla Società 3 e i costi di acquisizione del credito, moltiplicato per l'aliquota IVA calcolata. Se la società 2 non ha ricevuto reddito (non ha ceduto il credito e non ha ricevuto denaro dal debitore), non dovrebbe pagare l'IVA a causa della mancanza di base imponibile.

Tuttavia, quando si utilizzano contratti di cessione, la Società 2 potrebbe avere domande alle quali la legislazione fiscale non fornisce una risposta chiara, ad esempio:

• È necessario pagare l'IVA se, in base a un contratto di cessione, viene trasferito un debito derivante da operazioni non imponibili IVA e, se necessario, da quale importo;
• A quale aliquota va calcolata l'imposta (10/110 o 18/118) se la cessione riguarda un debito contratto durante la vendita di beni tassati con l'aliquota del 10%?

Proviamo a trovare una soluzione per ciascuno dei problemi elencati.

Sulla prima domanda: Il comma 2 dell'articolo 155 tratta della procedura di determinazione della base imponibile solo per la cessione di diritti sorti sulla base di operazioni soggette ad IVA. Allo stesso tempo, in relazione alle operazioni non soggette a IVA (ad esempio, la vendita di titoli), il documento fiscale principale non prevede disposizioni speciali. Allo stesso tempo, come regola generale, il trasferimento dei diritti di proprietà, che comprende la cessione di un credito, dovrebbe essere soggetto ad IVA. Cioè, da un lato, il trasferimento dei diritti di proprietà è soggetto a IVA, ma dall'altro la procedura per determinare la base imponibile non è stabilita dalla legge. In una situazione del genere, ci sono 2 soluzioni possibili: calcolare l'IVA sull'intero valore del credito o non calcolare affatto l'IVA.

Nelle loro spiegazioni informali, gli specialisti del dipartimento finanziario indicano che la necessità di imporre l’IVA sulla cessione dei crediti dipende non solo dal fatto che i diritti trasferiti siano basati su operazioni imponibili o meno, ma anche dal fatto che i diritti siano stati acquisiti da terzi o dal creditore originario. Pertanto, nel caso in cui acquisisca dal creditore originario il diritto di credito connesso ad un'operazione esente IVA, il nuovo creditore ha il diritto di non calcolare l'IVA, poiché la normativa fiscale non collega l'insorgere di obblighi di pagamento dell'IVA con la cessione dei diritti monetari basati su operazioni esenti da IVA.

Allo stesso tempo, per un'organizzazione che ha acquisito il diritto di reclamo da una persona diversa dal creditore originario, non importa quali transazioni siano alla base del contratto di cessione: imponibili o non imponibili. In questo caso, l'IVA viene determinata in modo generale, dalla differenza tra entrate e uscite.

Secondo punto controverso- è l'aliquota utilizzata per calcolare l'IVA su una agevolazione derivante da un contratto di vendita di beni (lavori, servizi) tassati con l'aliquota del 10%. Ci sono 2 possibili risposte a questa domanda, ognuna delle quali ha i propri argomenti. Da un lato, il debito che ne deriva per il pagamento del bene è indissolubilmente legato alle sue caratteristiche e proprietà; pertanto, la sua cessione può essere soggetta alle stesse norme fiscali della vendita, in particolare all'applicazione di un'aliquota IVA del 10%. Tuttavia, secondo i finanzieri, la vendita di beni e la cessione di crediti sono attività diverse che vengono tassate in modo diverso. Il comma 2 dell'articolo 164, infatti, non dice che la cessione di un credito pecuniario è tassata con un'aliquota del 10%; pertanto, deve essere applicata l'aliquota generalmente stabilita del 18% (cioè l'aliquota calcolata del 18/118).

La società 2 non addebita l'IVA sulla cessione di un credito derivante da contratti di prestito, sulla base delle stesse argomentazioni addotte in una situazione simile per la società 1.

Conseguenze IVA per l'impresa 3

Cessione del diritto di credito derivante da contratti di vendita di beni (lavori, servizi)

La società 3 calcola l'IVA generalmente allo stesso modo della società 2, ovvero dalla differenza tra entrate e uscite. In questo caso sorgono le stesse questioni controverse: l'aliquota applicata (10/110 o 18/118) e l'IVA quando si riceve un anticipo. La differenza sta nella cessione dei crediti sorti in base a contratti di operazioni non imponibili IVA. Sulla differenza tra entrate e uscite verrà calcolata anche l’Iva.

Cessione del diritto derivante dai contratti di mutuo

Torniamo alla formulazione che esenta da tassazione la cessione di un credito derivante da contratti di mutuo.

Se interpretiamo questa clausola in senso ampio, risulta che nessun creditore (compresa la Società 3) non impone l'IVA sulla cessione del diritto di credito, che si basa su un contratto di credito (prestito). Allo stesso tempo, tuttavia, esiste una posizione del Ministero delle Finanze russo, secondo cui questa regola si applica solo al creditore originale e al secondo creditore (vale a dire, le società 1 e 2). Di conseguenza, la Società 3 è tenuta ad addebitare l'IVA ai sensi del comma 4 dell'articolo 155, cioè sulla differenza tra entrate e uscite. Al momento non siamo a conoscenza di pratiche arbitrali su questo tema.

Detrazione dell'IVA richiesta dalla Società 2

Gli importi fiscali presentati al momento dell'acquisizione di beni (lavori, servizi), nonché i diritti di proprietà, sono soggetti a detrazioni. Allo stesso tempo, la legislazione fiscale non prevede specifiche o restrizioni relative ai diritti di proprietà.
Diamo un'occhiata ad un esempio di come calcolare l'IVA per la Società 2 e la Società 3 durante l'esecuzione degli accordi di cessione.

Esempio
La società 1 vende all'acquirente beni tassati con un'aliquota del 18% al prezzo di 17.700 rubli. (IVA inclusa - 2700 rubli). La Società 1 cede il diritto monetario alla Società 2 per 15.000 rubli.

opzione 1
La società 2 presenta un reclamo alla società debitrice e riceve 17.700 rubli.
L'IVA è calcolata come 18/118 della differenza tra l'importo del debito rimborsato e il valore del credito acquisito.
Pertanto l’Iva è pari a:
(17.700 - 15.000) x 18: 118 = 2700 x 18: 118 = 412 sfregamenti.

opzione 2
La Società 2 cede il credito alla Società 3 per RUB 17.000.
L'IVA è calcolata come differenza tra l'importo della cessione e il prezzo di acquisto del credito, moltiplicata per l'aliquota:
(17.000 - 15.000) x 18: 118 = 2000 x 18: 118 = 305 rub.

Opzione 3
La società 3 presenta un reclamo alla società debitrice e riceve 17.700 rubli.
L'accantonamento dell'IVA è calcolato come segue:
(17.700 - 17.000) x 18: 118 = 700 x 18: 118 = 107 sfregamenti.

Preparazione delle fatture per la cessione degli accordi sui sinistri

Per gli accordi di cessione di crediti pecuniari, la normativa fiscale non prevede obblighi specifici per la compilazione delle fatture. Pertanto, di norma, la fattura dovrà essere emessa entro 5 giorni dal trasferimento del diritto di proprietà, ovvero dalla firma dell'atto di cessione. Tale fattura viene registrata nel libro delle vendite dell'organizzazione che cede il diritto e nel libro degli acquisti dell'organizzazione che lo acquisisce.

La procedura per la compilazione delle fatture in caso di cessione del diritto di reclamo non è stabilita dalla legge. Pertanto, al momento della loro registrazione, sorgono una serie di questioni attualmente irrisolte, vale a dire:

• cosa deve essere indicato nella colonna 1 “Nome della merce... diritto di proprietà” - “cessione di un credito pecuniario” o “differenza interprezzo in caso di cessione di un credito”;
• quale importo deve essere indicato nella colonna 5 "Valore dei diritti di proprietà, totale senza IVA" - l'importo totale del credito ai sensi del contratto di cessione o la differenza tra entrate e spese, se è necessario escludere l'IVA da questo valore mediante calcolo secondo al 18/118;
• quale aliquota va indicata nella colonna 7 - 18/118 o 18 per cento se la colonna 5 indica il costo IVA esclusa?

A causa della mancanza di chiarimenti da parte dei funzionari su questo tema, ciascun contribuente sceglie autonomamente il metodo di emissione della fattura nella situazione in esame. Tuttavia, riteniamo che anche in questo caso possano essere applicabili chiarimenti riguardanti altre transazioni in cui l'IVA è determinata all'aliquota stimata. In particolare, è possibile agire per analogia con la compilazione delle fatture quando si ricevono anticipi o quando si vendono immobili, il cui costo è comprensivo di IVA.

• La colonna 1 indica “Vendita di immobile (con differenza interprezzo)”;
• nella colonna 4 “Prezzo di vendita” è indicato il prezzo di vendita intero e non la differenza interprezzo;
• nella colonna 5 - differenza interprezzo, IVA inclusa;
• nella colonna 8 - l'importo dell'imposta calcolata;
• nella colonna 9 - il costo dell'immobile venduto.

Proviamo ad applicare la logica specificata per compilare una fattura quando si assegna un reclamo.

Esempio
Supponiamo che una società abbia acquisito un diritto monetario per 6.000 rubli e lo abbia venduto per 8.000 rubli.
In questo caso:

• nella colonna 1 indichiamo “Cessione del diritto di reclamo (dalla differenza interprezzo)”;
• nella colonna 4 - 8000 rubli;
• nella colonna 5 - 2000 (8000 - 6000) rubli;
• nella colonna 7 - aliquota 18/118;
• nella colonna 8: l'importo dell'imposta è di 305 rubli. (2000×18/118);
• nella colonna 9 - il costo totale del diritto realizzato compresa l'IVA - 8.000 rubli.

M.Yu. Orlov,
Presidente del Consiglio di esperti della Commissione per il bilancio e le imposte della Duma di Stato della Federazione Russa

Il diritto di reclamo derivante da un contratto per la vendita di beni (lavori, servizi), secondo la teoria del diritto civile, appartiene alla categoria dei diritti di proprietà. A questo proposito, il trasferimento dei diritti di credito di una qualsiasi delle parti del contratto a un terzo costituisce oggetto di imposta (articolo 146). In questo caso, va riconosciuto che, di fatto, un contribuente che vende beni (lavori, servizi) e successivamente cede il proprio diritto di esigere il pagamento a un terzo, sperimenta una doppia imposizione sostanzialmente per la stessa operazione. Seguendo il principio di determinazione della base imponibile secondo il metodo della competenza, il contribuente addebiterà innanzitutto l'imposta sulla vendita di beni (lavori, servizi). Successivamente, avendo trasferito i diritti a un terzo, includerà nuovamente lo stesso importo (il valore del diritto ceduto) nella base imponibile come trasferimento di un “altro” oggetto imponibile. L'articolo 155 del Codice Fiscale, dedicato alle peculiarità della determinazione della base imponibile in caso di trasferimento dei diritti di proprietà, stabilisce la procedura per la tassazione delle transazioni in caso di cessione dei crediti di un nuovo creditore, ma non presta alcuna attenzione alla tassazione del creditore originario. Pertanto, è improbabile che sia possibile evitare la doppia imposizione, nonostante la sua evidente ingiustizia, poiché il legislatore considera queste transazioni come transazioni con 2 diversi oggetti di tassazione. Questa situazione può essere corretta solo introducendo opportune modifiche al codice fiscale.

Per il cedente la cessione del credito raramente porta a un profitto. Nella maggior parte dei casi, il risultato delle transazioni che comportano la cessione di un diritto di credito è una perdita. Viene preso in considerazione come parte delle spese non operative alla data della firma dell'atto di cessione del diritto di reclamo (lettera del Ministero delle Finanze russo del 28 settembre 2007 n. 03-03-06/2/ 187). Ma la procedura per cancellarlo dipende dal momento in cui è stato esercitato il diritto di reclamo: prima della scadenza per l'adempimento dell'obbligazione o dopo la scadenza dell'obbligazione. Inoltre, in ciascuno di questi casi le regole saranno diverse.

Se il termine di pagamento non è ancora scaduto

Spesso, per qualche motivo, il fornitore di beni (lavori, servizi) non può attendere che l'acquirente trasferisca denaro per i beni o servizi ricevuti. In questo caso, può trasferire il diritto di reclamare l'obbligazione ad un nuovo creditore. La differenza negativa tra l'importo del debito non rimborsato dall'acquirente e il ricavo derivante dalla vendita dell'obbligazione è rilevata come una perdita. Inoltre, l'importo della perdita non può superare (clausola 1 dell'articolo 279 del Codice fiscale della Federazione Russa) l'importo degli interessi che il contribuente pagherebbe su un prestito o prestito pari al reddito derivante dalla cessione del diritto di credito . Questo limite è calcolato per il periodo compreso tra la data di assegnazione e la data di pagamento prevista dal contratto di vendita di beni (lavori, servizi) tenendo conto delle disposizioni dell'articolo 269 del Codice Fiscale (clausola 1 dell'articolo 269 del il Codice Fiscale della Federazione Russa), che si riferisce al calcolo dell'importo massimo degli interessi sui debiti in base al tasso di rifinanziamento della Banca di Russia.

Esempio

Il 6 aprile 2009 la società Sever ha spedito alla società Vostok una spedizione di merci del valore di 413.000 rubli. (IVA inclusa - 63.000 rubli). Secondo i termini dell'accordo, l'acquirente dovrà trasferire il denaro sul conto bancario della società Sever entro il 12 maggio 2009.

Ad aprile, Sever LLC ha incontrato difficoltà finanziarie e quindi la società aveva bisogno di soldi. Per ricostituire il conto corrente, "Sever" ha stipulato un accordo il 29/04/2009 per cedere il diritto di reclamo a terzi - la società "Zapad".

Secondo i termini dell'accordo, il prezzo per la cessione del diritto di reclamo è di 350.000 rubli. La differenza negativa ricevuta da Sever LLC a seguito della cessione del diritto di reclamo sarà:

413.000 – 350.000 = 63.000 rubli.

Ora bisogna stabilire quanta parte di questa perdita può essere presa in considerazione come parte delle spese fiscali. Il periodo dal momento della firma del contratto per la cessione del diritto di reclamo (29/04/2009) fino al rimborso da parte dell'acquirente (Vostok LLC) degli obblighi previsti dal contratto di fornitura (12/05/2009) è di 14 giorni. Il tasso di rifinanziamento della Banca di Russia al 29 aprile 2009 è del 12,5% annuo.

L'importo degli interessi che la società Sever dovrebbe pagare se richiedesse un prestito per un importo di 350.000 rubli. per un periodo di 14 giorni sarebbe:

350.000 rubli. × (12,5% × 1,5): 365 giorni. ×× 14 giorni = 2517,12 sfregamenti.

Pertanto, la LLC "Sever" può tenere conto, nel formare la base imponibile dell'imposta sul reddito, dell'importo della perdita prevista dall'accordo per la cessione del diritto di reclamo per un importo di 2.517,12 rubli. Il resto della perdita: 63.000 – 2.517,12 = 60.482,88 rubli. - non possono essere computati come oneri fiscali.

Come si vede, quando si cede il diritto di credito derivante da un'obbligazione prima della scadenza del pagamento della merce da parte dell'acquirente, l'ex creditore (cedente) si trova in una situazione molto sfavorevole dal punto di vista della tassazione degli utili. In primo luogo, ha il diritto di prendere in considerazione come spese non operative per l'imposta sul reddito solo una parte della perdita derivante dalla vendita del diritto di credito. In secondo luogo, poiché nella contabilità l'importo di tale perdita viene riconosciuto integralmente come spesa, la società ha la necessità di applicare la PBU 18/02, approvata con Ordinanza del Ministero delle Finanze russo del 19 novembre 2002 n. 114n

Il termine è scaduto, ma ancora mancano i soldi

Se l’acquirente non paga la merce una volta speditagli entro il termine stabilito dal contratto, il debito del fornitore diventa scaduto. Il creditore può anche cedere il diritto di rivalsa su tale debito a un terzo. La perdita che può derivare dalla cessione del diritto di rivalsa sul debito, il cui periodo di rimborso è già trascorso, viene presa in considerazione come parte delle spese non operative nel seguente ordine:

• Il 5 0% dell'importo della perdita viene incluso nelle spese non operative alla data di cessione del diritto di reclamo;
• Il 50% dell'importo della perdita è soggetto a inclusione nelle spese non operative dopo 45 giorni di calendario dalla data di cessione del diritto di reclamo.

Esempio

Il 13 aprile 2009, Yug LLC ha spedito un lotto di merci del valore di 64.900 rubli alla società Vostok. (IVA inclusa - 9900 rub.). Secondo i termini dell'accordo, il pagamento dovrà pervenire sul conto bancario del fornitore entro il 24 aprile 2009.

“Vostok” non ha pagato il fornitore “Yug” entro il termine specificato, quindi il 29 aprile 2009 quest'ultimo ha stipulato un contratto di cessione con la società “Zapad”.

Il 30 aprile 2009 Zapad LLC ha trasferito 50.000 rubli. sul conto bancario della società Yug in base ad un accordo sulla cessione del diritto di reclamo. A seguito della transazione, la società "Yug" ha ricevuto una perdita per un importo di:

64.900 – 50.000 = 14.900 rubli.

Il contabile di Yug LLC includerà nelle spese fiscali una perdita per un importo di:

RUB 14.900 : 2 = 7450 rubli. -al 30/04/2009;

7450 rubli. - 45 giorni di calendario dalla cessione del diritto di reclamo - 15/06/2009.

Ovviamente è vantaggioso per il cedente esercitare il diritto di reclamare il debito dopo la scadenza del termine di pagamento previsto dal contratto. Nella contabilità fiscale, ha il diritto di prendere in considerazione l'intero importo della perdita ricevuta dalla vendita. Tuttavia, se le date di riconoscimento delle perdite cadono in periodi di riferimento diversi, la società deve applicare la PBU 18/02.

Cessione con profitto

In pratica, ci sono situazioni in cui il prezzo di un contratto di cessione supera l'importo del debito oggetto del contratto. Di norma, ciò accade nei casi in cui, alla scadenza del periodo di rimborso del debito, il debitore è tenuto anche a pagare penalità per ritardato pagamento ai sensi di un contratto di fornitura (contratto, ecc.). Pertanto, il cedente trasferisce il diritto di richiedere non solo il debito principale per le merci, ma anche il diritto di richiedere multe.

G codice civile della Federazione Russa

Articolo 384

<...>il diritto del creditore originario passa al nuovo creditore nella misura e alle condizioni esistenti al momento del trasferimento del diritto.<...>i diritti che garantiscono l'adempimento dell'obbligazione, nonché altri diritti relativi al credito, compreso il diritto agli interessi non pagati, vengono trasferiti al nuovo creditore.

Tuttavia, nell'ambito delle spese non operative per l'imposta sul reddito, il cedente può prendere in considerazione solo l'importo del debito in linea capitale. Ma non ha il diritto di riconoscere come spese l'importo delle sanzioni maturate. Il cedente dovrà includere nel reddito l'importo delle sanzioni maturate e pagarle, nonostante il fatto che dopo la conclusione del contratto di cessione il cedente non potrà ricevere l'importo delle multe.

Calcoli fiscali del cessionario

Il cessionario può esercitare il diritto di credito acquisito in 2 modi: o cederlo a un terzo, oppure attendere il rimborso del debito. In entrambi i casi si tratta di vendita di servizi finanziari (clausola 3 dell'articolo 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa).

I proventi della vendita di servizi finanziari sono definiti come il valore della proprietà dovuto alla successiva cessione di un credito o alla risoluzione di un'obbligazione. Nel determinare la base imponibile, il cessionario ha il diritto di ridurre il reddito ricevuto dalla vendita del diritto di credito dell'importo delle spese per l'acquisizione del diritto specificato di rivendicare il debito.

La data di ricevimento del reddito derivante dalla vendita di servizi finanziari è definita come il giorno della successiva cessione di questo credito o dell'adempimento di tale credito da parte del debitore (clausola 5 dell'articolo 271 del Codice fiscale della Federazione Russa). Inoltre, in caso di ulteriore attuazione della cessione del diritto di credito a terzi, la data di ricevimento del reddito viene riconosciuta come il giorno in cui le parti hanno firmato l'atto di cessione del diritto di credito.

Allo stesso tempo, le spese relative all'acquisto del diritto di reclamo vengono prese in considerazione nella formazione della base imponibile sul reddito nel periodo in cui il cessionario ha ricevuto il reddito corrispondente. La data in cui sono state sostenute queste spese non ha importanza.

Se il contratto di fornitura (contratto, ecc.) prevede che il debitore (acquirente di beni (lavoro, servizi)) adempia ai propri obblighi per più periodi fiscali, anche il cessionario riconosce il reddito in parte alla data del rimborso. L'importo del reddito corrisponde all'importo di denaro trasferito in ciascun periodo di rendicontazione (fiscale).

Per quanto riguarda il riconoscimento delle spese con tale piano di rimborso del debito, queste vengono prese in considerazione poiché il debitore rimborsa l'obbligazione in un importo proporzionale alla parte rimborsata in un determinato periodo fiscale (lettera del Dipartimento dell'amministrazione fiscale della Russia per Mosca datata 12 aprile 2004 n. 26-12/24826).

Esempio

Il 20 maggio 2009 Sever LLC ha acquisito il diritto di reclamare il debito di Za-pad LLC. Il prezzo dell'accordo per la cessione del diritto di reclamo è di 100.000 rubli. L'importo del debito dovuto è di 125.000 rubli. Secondo il contratto di fornitura, Zapad LLC paga i prodotti acquistati a rate secondo il calendario di pagamento:

02/06/2009 - 25.000 rubli;

02/09/2009 - 45.000 rubli;

02.12.2009 - 55.000 rubli.

Determiniamo la quota del prezzo di acquisto nell'importo del diritto di reclamo acquisito:

100.000: 125.000 = 0,8 o 80%.

Di conseguenza, alla data di ricevimento del denaro nell'ambito del rimborso dell'obbligazione, il contabile di Sever LLC può prendere in considerazione l'80% dell'importo ricevuto come spese.

Al 06/02/2009

L’importo delle spese sarà:

25.000 rubli. × 80% = 20.000 rubli.

La base imponibile sarà pari a:

25.000 – 20.000 = 5.000 rubli.

Al 09/02/2009

Importo delle spese:

45.000 rubli. × 80% = 36.000 rubli.

La base imponibile:

45.000 – 36.000 = 9.000 rubli.

Al 02/12/2009

Importo delle spese:

55.000 rubli. × 80% = 44.000 rubli.

La base imponibile:

55.000 – 44.000 = 11.000 rubli.

Pertanto, nel formare la base imponibile sul reddito per la prima metà del 2009, la società addebiterà un'imposta sul reddito sulla vendita di servizi finanziari per un importo di 5.000 rubli. Nel calcolare l'imposta sul reddito per 9 mesi del 2009, questa verrà aumentata di 9.000 rubli e la base imponibile per il 2009 sarà aumentata di 11.000 rubli. riguardante la vendita di servizi finanziari.

Come abbiamo già scritto, il cessionario ha il diritto di trasferire a terzi il diritto di rivalsa sul debito ricevuto. In questo caso, i costi per l'acquisizione del diritto di reclamo riducono il ricavo derivante dalla sua vendita. Con la successiva attuazione del diritto di reclamo, il cessionario acquisisce la qualifica di cedente. Di conseguenza, tiene i registri delle entrate e delle spese nello stesso modo previsto per la cessione iniziale del diritto di credito. L'utile derivante da una successiva cessione del credito aumenta la base imponibile dell'imposta sul reddito. Allo stesso tempo, la perdita derivante dalla vendita del diritto di credito come servizio finanziario non riduce la base imponibile (lettera del Ministero delle Finanze russo del 10 marzo 2006 n. 03-03-04/1/205 ).

Succede che il diritto di reclamo acquisito non viene mai realizzato. Cioè, il debitore non ha trasferito il denaro al nuovo creditore entro il termine previsto dall'accordo, inoltre, è scaduto o il debitore è stato liquidato. In questo caso, il cessionario trasferisce il debito nella categoria dei crediti inesigibili (clausola 2 dell'articolo 266 del Codice Fiscale della Federazione Russa). Questo debito non può essere riconosciuto come dubbio, poiché qualsiasi debito derivante dalla vendita di beni, dall'esecuzione di lavori o dalla fornitura di servizi è considerato dubbio. (Clausola 1 dell'articolo 266 del Codice fiscale della Federazione Russa). Anche i rappresentanti del Ministero delle finanze russo sono d'accordo con questo approccio (lettera del Ministero delle finanze russo del 23 marzo 2009 n. 03-03-06/1/176). A loro avviso, l'importo del debito derivante dall'operazione per l'acquisizione del diritto di reclamo non è correlato alla vendita di beni (lavoro, servizi) e non può essere preso in considerazione come parte delle spese non operative sulla base del comma 2 del paragrafo 2 dell'articolo 265 del Codice Fiscale.

Pertanto, un debito ricevuto con cessione di credito e riconosciuto come inesigibile viene preso in considerazione ai fini dell'imposta sul reddito secondo le modalità stabilite dal paragrafo 2 dell'articolo 279 del codice fiscale per la cancellazione delle perdite. Vale a dire: il 50% dell'importo del debito è incluso nelle spese alla data di cessione del diritto di reclamo e la parte rimanente dopo 45 giorni.

Competenza dell'articolo: S.P. Rodyushkin, servizio di consulenza legale GARANT, esperto contabile professionista

S.V. Razgulin, vicedirettore del Dipartimento di politica fiscale e tariffaria doganale del Ministero delle finanze russo:

Il termine di pagamento ai sensi dell'accordo per la cessione del diritto di credito determina la procedura per la contabilizzazione delle perdite derivanti dalla cessione del diritto di credito ai fini dell'imposta sugli utili. Il Codice Fiscale prevede 2 opzioni per contabilizzare le perdite derivanti dalla cessione del diritto di reclamo, a seconda di quando è stato concluso questo accordo: prima della scadenza del pagamento o dopo (clausole 1, 2 dell'articolo 279 del Codice Fiscale della Russia Federazione).

Se i termini del contratto di fornitura vengono modificati ai sensi del capitolo 29 "Modifica e risoluzione del contratto" del Codice Civile (anche unilateralmente) prima della data di cessione del diritto di reclamo, il periodo di pagamento è determinato dai termini di contratto, tenendo conto delle modifiche apportate allo stesso prima della data di cessione dei crediti. Un parere simile è espresso nelle lettere del Ministero delle finanze russo del 16 settembre 2008 n. 03-03-06/1/123, n. 03-03-06/2/129.

Caratteristiche della contabilità contabile e fiscale nell'ambito di un contratto di cessione tra cessionario e cedente. Formazione della base imponibile per l'imposta sul reddito e l'IVA? In caso di conclusione di un accordo senza remunerazione, qual è la giustificazione per l'autorità fiscale, nonché l'ulteriore accumulo di profitti da parte delle autorità di regolamentazione durante le ispezioni?

Contabilità con il cedente

Contabilità

I proventi derivanti dalla vendita del diritto di reclamo sono rilevati come altri proventi. In contabilità, rifletterlo sull'accredito del conto 91 in corrispondenza del conto 76 “Liquidi con altri debitori e creditori”, al quale l'organizzazione ha il diritto di aprire un sottoconto separato “Liquidazioni in base all'accordo di cessione del diritto di reclamo". Alla data di sottoscrizione del contratto di cessione effettuare in contabilità la seguente registrazione:

Sottoconto di addebito 76 “Liquidazioni ai sensi dell'accordo per la cessione del diritto di reclamo” Credito 91-1
– è stato esercitato il diritto di reclamo previsto dal contratto di cessione.

Quando ricevi il pagamento dal cessionario ai sensi di un contratto di cessione, inserisci la seguente voce:

– il pagamento è stato ricevuto dal cessionario ai sensi del contratto di cessione.

In caso di trasferimento dei diritti di proprietà, il cedente può essere tenuto ad addebitare l'IVA se l'importo del reddito derivante dalla cessione del credito supera l'entità del credito stesso. Cioè, il cedente determina la base imponibile come la differenza tra il reddito ricevuto e l'entità del credito stesso, i cui diritti vengono trasferiti (paragrafo 2, paragrafo 1, articolo 155 del Codice Fiscale della Federazione Russa).

Imposta sul reddito

Le caratteristiche nella contabilità delle transazioni sulla cessione del diritto di reclamo e nel calcolo dell'imposta sul reddito sono determinate dal risultato finanziario che l'organizzazione (cedente) riceve quando realizza il diritto di reclamo: profitto o perdita. La contabilizzazione di tale perdita dipende dall'oggetto del contratto originario in base al quale sono sorti i diritti di reclamo. Se i diritti derivanti da un contratto per la vendita di beni (lavoro, servizi) vengono ceduti in base a un contratto di cessione, tenere conto della perdita in modo speciale.

Contabilità con il cessionario

Contabilità

Alla data di sottoscrizione del contratto di cessione effettuare in contabilità la seguente registrazione:

Addebitare 58 Accreditare 76
– riflette il costo del diritto di rivalsa acquisito ai sensi del contratto di cessione.

Ripagare il debito al cedente pubblicando:

Dare 76 Avere 51 (50)
– il debito nei confronti del cedente derivante dal contratto di cessione viene rimborsato alla data di regolamento secondo i termini del contratto.

Considerare il costo del diritto di reclamo come parte delle altre spese e l'importo ricevuto dal debitore come parte delle altre entrate (clausola 11 della PBU 10/99, clausola 7 della PBU 9/99). Quando ricevi fondi dal debitore per ripagare il debito, inserisci le seguenti voci:

Addebitare 51 (50) Accreditare 76
– debito ricevuto dal debitore;

Addebito 76 Credito 91-1
– l'importo del debito rimborsato è incluso nel reddito;

Addebito 91-2 Accredito 58
– il costo del diritto di reclamo acquisito viene contabilizzato come spese.

Imposta sul reddito

Nel calcolo dell'imposta sul reddito, i ricavi e le spese associati all'acquisizione del diritto al reclamo sono riconosciuti come ricavi e spese derivanti dalla vendita di servizi finanziari (clausola 3 dell'articolo 279 del Codice fiscale della Federazione Russa). Includere nel reddito l'importo del debito che il debitore ripaga. Riconoscere come spese l'importo dei costi associati all'acquisizione del diritto (incluso l'importo pagato al cedente al momento dell'acquisizione dei crediti). Riflettere le entrate e le spese alla data in cui il debitore ripaga il suo debito.

Se il debitore rimborsa immediatamente l'intero importo dell'obbligazione, tenere conto integralmente delle entrate e delle spese.

Se il debitore cede il debito in parti, determinare le entrate e le spese secondo il principio di proporzionalità delle entrate e delle spese. Cioè, come parte del tuo reddito, prendi in considerazione la parte del debito che il debitore ha effettivamente trasferito. Determinare l'importo delle spese in proporzione all'importo effettivo delle entrate ricevute.

La base imponibile dell'IVA è definita come l'eccedenza dell'importo dell'obbligo rimborsato rispetto al prezzo di acquisto del debito (clausola 2 dell'articolo 155 del Codice fiscale della Federazione Russa).

Puoi leggere ulteriori informazioni su questo problema nei consigli seguenti.

In caso di conclusione di un accordo senza compenso, possono sorgere rischi se tali accordi vengono conclusi con persone interdipendenti.

Come può il cedente formalizzare e riflettere in contabilità una cessione del diritto di credito?

Con la cessione del diritto di credito, il creditore (cedente) trasferisce ad un'altra persona (cessionario) il suo diritto di esigere dal debitore l'adempimento dei suoi obblighi. Ad esempio, un creditore ha il diritto di trasferire i propri diritti di credito quando il debitore non è in grado di rimborsare puntualmente i propri debiti.

Motivi di cessione del diritto di reclamo

Il creditore può trasferire i suoi diritti ad un'altra persona:

• nell'ambito di un contratto di cessione;
• sulla base della legge (ad esempio, mediante una decisione del tribunale, durante la riorganizzazione di un'organizzazione).

Il costo del diritto di reclamo, al quale è iscritto nel bilancio del cedente, si riflette come parte delle altre spese nell'addebito del conto 91 (clausola e PBU 10/99). In questo caso, alla data di sottoscrizione del contratto di cessione, effettuare in contabilità la seguente registrazione:

Dare 91-2 Avere 62 (76, 58)
– il valore del diritto di credito realizzato in base al contratto di cessione viene cancellato dal bilancio.

Quando ricevi il pagamento dal cessionario ai sensi di un contratto di cessione, inserisci la seguente voce:

Addebito 51 (50) Credito 76 sottoconto “Liquidazioni ai sensi dell'accordo per la cessione del diritto di reclamo”
– il pagamento è stato ricevuto dal cessionario ai sensi del contratto di cessione.

Questa procedura deriva dalle Istruzioni per il piano dei conti (conti,).

Andrej Kizimov, Vicedirettore del Dipartimento di politica fiscale e tariffaria doganale del Ministero delle finanze russo

Come può il cedente tenere conto della cessione del diritto di credito a fini fiscali?

BASE: imposta sul reddito

Se un'organizzazione che utilizza il metodo di competenza ha subito una perdita, la procedura per contabilizzarla nella contabilità e nella contabilità fiscale è diversa. Pertanto, nella contabilità si formano differenze permanenti o temporanee, che portano all'emergere di una passività fiscale permanente o differita (attività). Ciò è affermato nei paragrafi e PBU 18/02.

Situazione: Come calcolare la perdita derivante dalla cessione di un credito utilizzando il metodo della competenza se il contratto prevede il pagamento parziale entro un determinato periodo. Al momento della cessione, l'acquirente ha rimborsato parte del debito

Olga Tsibizova, Capo del dipartimento delle imposte indirette del dipartimento delle politiche fiscali e doganali del Ministero delle finanze russo

Come calcolare l'IVA sulla vendita dei diritti di proprietà

Situazione:È necessario addebitare l'IVA al momento della cessione del diritto di credito da parte del creditore originario? Il diritto di reclamo nasce da un contratto di vendita di beni (lavori, servizi) soggetti ad IVA

Il creditore originario deve addebitare l'IVA sulla cessione del credito se l'importo del reddito supera l'importo del credito stesso.

Il creditore originario che cede il diritto di reclamare il debito per beni venduti ma non pagati (lavori, servizi) deve addebitare l'IVA:

• quando si vendono beni (lavori, servizi) nel modo generalmente stabilito;
• previa cessione del diritto di reclamare il debito per beni (lavoro, servizi) venduti.

Nel cedere il diritto di credito, il creditore originario determina la base imponibile come differenza tra il reddito percepito e l'entità del credito stesso, i cui diritti vengono trasferiti (paragrafo 2, comma 1, articolo 155 del Codice Fiscale della Repubblica Federazione Russa). Pertanto, se, quando si cede a terzi il diritto di reclamare un debito per beni (lavoro, servizi) venduti ma non pagati, il prezzo della transazione non supera il costo dei beni (lavoro, servizi) venduti, allora l'organizzazione - il creditore originario ha il diritto di non addebitare l'IVA. In caso contrario, l'IVA dovrà essere addebitata solo sull'eccedenza del ricavo derivante dalla cessione del credito rispetto al debito originario.

Se il diritto di credito viene ceduto a un nuovo creditore, l'IVA deve essere addebitata sulla differenza tra il reddito derivante dalla cessione e l'importo pagato al momento dell'acquisto dell'obbligazione di debito (clausola 2 dell'articolo 155 del Codice fiscale della Federazione Russa). L'importo dell'imposta è determinato all'aliquota stimata di 18/118 ().

Calcolare l'IVA allo stesso modo nel caso in cui il nuovo creditore non vende (trasferisce) il diritto di credito, ma riceve denaro dal debitore che ha saldato il suo obbligo (clausola 2 dell'articolo 155 del Codice fiscale della Federazione Russa ). L'IVA deve essere addebitata il giorno dell'incarico o il giorno della cessazione dell'obbligo (clausola 8 dell'articolo 167 del Codice fiscale della Federazione Russa).

Come può il cessionario formalizzare e riflettere in sede contabile e fiscale l'acquisizione del diritto di credito derivante da un contratto di cessione?

Contabilità

Se i costi effettivi per l'acquisizione del diritto di credito (contabilità clienti) ai sensi del contratto di cessione sono inferiori al debito stesso, il diritto di credito acquisito è un investimento finanziario per il cessionario, che è contabilizzato nel conto 58 “Investimenti finanziari " (clausola 3 della PBU 19/02).

Situazione: come riflettere in contabilità l'acquisizione del diritto di reclamare il debito al valore nominale

Segnala come equivalente in contanti.

Il diritto di rivendicare un debito acquisito al valore nominale non è in grado di generare reddito per l'organizzazione in futuro e non può essere considerato un investimento finanziario (clausola 2 della PBU 19/02). Pertanto, tale attività dovrebbe essere classificata come disponibilità liquide equivalenti. Ciò si spiega con il fatto che il diritto di reclamare un debito è un bene altamente liquido che può essere presentato in pagamento, venduto o trasferito come pagamento. Questa qualificazione del diritto di reclamare il debito non contraddice la posizione del Ministero delle Finanze russo espressa nel paragrafo 5 del messaggio informativo del 21 dicembre 2009.

Il piano dei conti non prevede un conto speciale per riflettere il movimento di tali mezzi equivalenti. Un'organizzazione può tenere conto di tale requisito, ad esempio, sul conto 76 "Accordi con altri debitori e creditori" aprendo un sottoconto separato "equivalenti in contanti che non sono investimenti finanziari". Nello stato patrimoniale, così come nel rendiconto finanziario, si tiene conto dell'acquisizione del diritto di richiedere il debito al valore nominale come parte delle disponibilità liquide, avendo precedentemente stabilito questa procedura nella politica contabile.

Quando si acquisisce il diritto di reclamare un debito al valore nominale in base a un contratto di cessione, effettuare le seguenti registrazioni in contabilità:

Sottoconto addebito 76 “Disponibilità liquide che non costituiscono investimenti finanziari” Credito 76 “Regolamenti con il cedente”
– riflette il costo del diritto di rivalsa acquisito ai sensi del contratto di cessione;

Addebito 76 sottoconto “Regolamenti con il cedente” Accredito 51
– il pagamento è stato effettuato in base al contratto di cessione del diritto di credito.

Quando ricevi fondi dal debitore per ripagare il debito, inserisci la seguente voce:

Debito 51 (50) Credito 76 “Disponibilità liquide equivalenti che non costituiscono investimenti finanziari”
– debito ricevuto dal debitore.

BASE: imposta sul reddito

Nel calcolare l'imposta sul reddito, i ricavi e le spese associati all'acquisizione del diritto di reclamo (contabilità dei clienti) ai sensi di un contratto di compravendita (contratto di prestito, contratto di credito, ecc.), riconoscere i ricavi e le spese derivanti dalla vendita di servizi finanziari (clausola 3 dell'articolo 279 del Codice Fiscale RF).

In questo caso, includere nel reddito l'importo del debito che il debitore ripaga. Riconoscere come spese l'importo dei costi associati all'acquisizione del diritto (incluso l'importo pagato al cedente al momento dell'acquisizione dei crediti).

Registrazione di un'operazione per la cessione del diritto di reclamo. La cessione del diritto di credito (cessione) è un accordo in base al quale una persona (cedente) trasferisce in base ad un accordo a un terzo (cessionario) i suoi diritti di creditore nei confronti del debitore.

La tipologia di contratto con cui viene formalizzato l'incarico non è regolata dalla legge. Il diritto di reclamo può essere ceduto a terzi stipulando regolare contratto di compravendita. Tuttavia, per riconoscerlo legittimo, le parti dovranno indicare l’oggetto del trasferimento, ossia requisiti specifici derivanti da un'operazione precedentemente conclusa con riferimenti ai suoi dettagli.

La cessione avviene nella stessa forma stabilita per l'operazione con cui vengono ceduti i diritti. Ad esempio, la cessione dei crediti nelle transazioni immobiliari, come lo stesso accordo originale, richiede la registrazione statale.

Oltre ai diritti e ai benefici derivanti dall’operazione, il cessionario acquisisce tutti i rischi connessi al mancato adempimento delle proprie obbligazioni da parte del debitore. Il cessionario può assicurarsi contro eventuali perdite solo se il cedente accetta di farsi garante del debitore.

Per trasferire il diritto di credito del creditore a un terzo non è necessario il consenso del debitore. Le parti del contratto sono tenute soltanto a notificare al debitore la cessione. In caso contrario, il debitore potrebbe erroneamente adempiere agli obblighi a favore dell'ex creditore.

Il capitolo 25 "Imposta sul reddito organizzativo" del Codice tributario della Federazione Russa (TC RF) impone requisiti speciali per la formazione nella contabilità fiscale delle informazioni sulle entrate e sulle spese causate dalla cessione del diritto di reclamo, che sarà discusso di seguito.

Contabilità fiscale per il cedente. I conti clienti sono oggetto dei diritti di proprietà dell'organizzazione. Pertanto deve essere compreso il ricavo ricevuto dal cedente dalla cessione del diritto di credito reddito derivante dalle vendite.

Il ricavo derivante dalla vendita del diritto di credito sui crediti è formato nella contabilità fiscale in base al prezzo del contratto di cessione. La procedura per il loro riconoscimento dipende dal metodo contabile fiscale utilizzato: metodo di competenza o metodo di cassa.

Le organizzazioni che generano reddito utilizzando il metodo della competenza devono riconoscere la vendita del debito alla data in cui le parti firmano l'atto di cessione del diritto di credito (clausola 5 dell'articolo 271 del Codice fiscale della Federazione Russa). Se il diritto di reclamo passa al cessionario in base alla legge, allora ai sensi dell'art. 387 del Codice Civile della Federazione Russa (Codice Civile della Federazione Russa), il momento dell'attuazione avviene:

Come risultato della successione universale nei diritti dei creditori;

Sulla base di una decisione del tribunale di trasferire i diritti del creditore a un'altra persona;

A causa dell'adempimento dell'obbligazione del debitore da parte del suo garante o pegno che non è debitore di tale obbligo;

Quando l’assicuratore surroga i diritti del creditore al debitore responsabile del verificarsi dell’evento assicurato, ecc.

Quando si applica il metodo in contanti, il reddito derivante dalla cessione del diritto di reclamo viene riconosciuto il giorno del ricevimento dei fondi, di altri beni (lavoro, servizi) e (o) diritti di proprietà.

Il cedente, quando cede i suoi diritti di credito, deve anche riconoscere tempestivamente nella contabilità fiscale i redditi previsti dall'accordo di base (ai sensi dell'accordo per la prestazione di servizi), che ne ha determinato il verificarsi. La procedura per generare informazioni sui ricavi delle vendite per entrambe le opzioni per il loro riconoscimento è riportata nella tabella. 1.

Tabella 1

Data di insorgenza degli obblighi fiscali per l'organizzazione che cede il diritto di rivalsa sui crediti

Le informazioni presentate nella tabella. 1 non solo rivela il meccanismo di riconoscimento dei redditi nell'ambito di un contratto di cessione, ma consente anche di vedere come la cessione incide sulla procedura di generazione dei redditi ai sensi del contratto di base. Se un'organizzazione utilizza il metodo di contabilità fiscale in contanti, la sua cessione del diritto di reclamo determinerà il rimborso dei crediti dell'acquirente (cliente) e, pertanto, porterà alla generazione di reddito dalla vendita di beni (lavori, servizi ).

Al fine di formare una base imponibile dalle transazioni che comportano la cessione di diritti di credito, il reddito ricevuto dal cedente è soggetto a riduzione dell'importo delle spese sostenute - il costo del diritto ceduto ai sensi dell'accordo di base.

Secondo l'art. 384 del Codice Civile della Federazione Russa, il diritto del creditore originario passa al nuovo creditore nella misura e alle condizioni esistenti al momento della cessione. Basato su questo, spese per l'attuazione del diritto di reclamo dovrebbe includere:

Costo dei beni (lavori, servizi) a prezzi di vendita (negoziabili);

L'importo degli interessi calcolati (maturati) prima della cessione del diritto di reclamo ai sensi dell'obbligazione di debito, ecc.

La contabilità fiscale delle spese causate dalla cessione del diritto di credito presuppone un'attuazione coerente tre fasi:

1. Selezione di un gruppo di contabilità spese.

In conformità con i paragrafi. 1 comma 1 art. 253 del Codice Fiscale della Federazione Russa, le spese in questione devono riguardare costi di vendita. Fa eccezione l'importo delle perdite derivanti dalla cessione del diritto di credito dopo il termine di pagamento previsto nell'accordo di base, che dovrebbe essere riconosciuto come parte del spese non operative(Clausola 7, clausola 2, articolo 265, clausola 2, articolo 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa).

2. Fissazione della data per il riconoscimento delle spese.

Le spese in questione vengono riconosciute alla data in cui le parti sottoscrivono l'atto di cessione del diritto di credito (secondo il metodo della competenza) ovvero alla data in cui il cessionario risolve la domanda riconvenzionale al cedente (secondo il metodo per cassa). Pertanto, l'opzione specifica per la contabilizzazione delle spese è determinata dalla procedura di riconoscimento dei ricavi derivanti dalla vendita del diritto di reclamo.

3. Limitazione dell'importo della perdita derivante dalla cessione del diritto di credito da parte del cedente riconoscendo ricavi e spese secondo il principio della competenza.

La procedura per determinare l'importo della perdita a fini fiscali dipende dal momento dell'assegnazione, prima o dopo il termine di pagamento stabilito dall'accordo di base.

Quando si assegna il diritto di reclamo prima della scadenza del pagamento la perdita da cessione è rilevata per un importo non superiore all'importo degli interessi che il cedente avrebbe pagato su un'obbligazione debitoria pari al reddito della cessione per il periodo compreso tra la data di cessione e la data di pagamento prevista dall'art. accordo di base (clausola 1 dell'articolo 279 del codice fiscale della Federazione Russa).

Ai sensi del comma 1 dell'art. 269 ​​​​del Codice Fiscale della Federazione Russa, nel determinare le spese sulle obbligazioni di debito accettate per la detrazione fiscale, è necessario utilizzare uno dei due metodi di calcolo dei costi, in base al livello medio di interessi addebitati sulle obbligazioni di debito emesse nello stesso trimestre (mese) a condizioni comparabili, o in base al tasso di rifinanziamento della Banca di Russia, aumentato di 1,1 volte (un tasso pari al 15% per le obbligazioni di debito in valuta estera).

In caso di cessione del diritto di rivalsa dopo la scadenza del pagamento la perdita è riconosciuta nel seguente ordine (clausola 2 dell'articolo 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa):

Il primo 50% dell'importo della perdita è soggetto a inclusione nelle spese non operative alla data di cessione del diritto di reclamo;

Il restante 50% dell'importo del sinistro è dovuto dopo 45 giorni dalla data di cessione del sinistro.

Spieghiamolo con il seguente esempio.

Esempio 1. Il 1 dicembre 2012, l'organizzazione no-profit "Alpha" ha fornito all'organizzazione commerciale "Beta" due servizi per un importo di 236.000 rubli. (compresa l'imposta sul valore aggiunto (IVA) - 36.000 rubli) e 295.000 rubli. (IVA inclusa - 45.000 rubli). Secondo i termini dell'accordo base, i pagamenti tra le parti vengono effettuati in contanti dopo la fornitura dei servizi. La scadenza per il pagamento del primo servizio è il 20 dicembre 2012, del secondo servizio è il 9 gennaio 2013.

Alla scadenza del primo pagamento (20 dicembre 2012), il cliente non ha adempiuto ai suoi obblighi di pagamento. A questo proposito, l'organizzazione Alpha ha stipulato un contratto di cessione con l'organizzazione no-profit Gamma, in base al quale il 30 dicembre 2012 ha ceduto tutti i diritti di credito all'organizzazione Beta per 500.000 rubli. (per il primo servizio - per 220.000 rubli, per il secondo servizio - per 280.000 rubli).

Il cedente (organizzazione Alpha) riconosce le proprie entrate e spese secondo il principio della competenza. Il tasso di rifinanziamento della Banca di Russia è dell'8% annuo. Nell’attuale periodo di riferimento non esistono condizioni comparabili per il calcolo del livello medio di interessi sulle obbligazioni di debito.

Dopo aver completato le operazioni di cui sopra, i seguenti indicatori si riflettono nei registri fiscali delle entrate e delle uscite dell'organizzazione Alpha (Tabelle 2 - 5):

1. L'importo del reddito derivante dalla vendita del diritto di reclamo è di 500.000 rubli, tra cui:

L'importo del reddito derivante dalla vendita del diritto di reclamare il primo debito è di 220.000 rubli. (riga 1 della tabella 2);

L'importo del reddito derivante dalla vendita del diritto di reclamare il secondo debito è di 280.000 rubli. (riga 2 della tabella 2).

Tavolo 2

Registro della contabilità fiscale dei ricavi delle vendite per il quarto trimestre del 2012 (cedente - organizzazione "Alpha")

Tabella 3

Registro della contabilità fiscale dei redditi non operativi per il quarto trimestre del 2012 (cedente - organizzazione "Alpha")

Tabella 4

Registro della contabilità fiscale delle spese di vendita per il quarto trimestre del 2012 (cedente - organizzazione "Alpha")

Tabella 5

Registro della contabilità fiscale delle spese non operative per il quarto trimestre del 2012 (cedente - organizzazione "Alpha")

2. L'importo delle spese per l'attuazione del diritto di reclamo è di 500.743 rubli, tra cui:

L'importo delle spese per l'attuazione del diritto di reclamare il primo debito, riconosciuto nell'importo del reddito ricevuto, è di RUB 220.000. (riga 1 della tabella 4);

L'importo delle spese per l'esercizio del diritto di rivalsa del secondo debito, riconosciuto entro l'importo del reddito ricevuto (280.000 rubli) e l'importo massimo degli interessi che il cedente pagherebbe su un debito pari al reddito derivante dalla cessione del diritto di reclamo (280.000 rubli), per il periodo dalla data di cessione (30 dicembre 2012) alla data di pagamento (09/01/2013) - RUB 280.743. (280.000 RUB + 280.000 RUB x 8% x 1,1 / 100% x 11 giorni x 365 giorni) (riga 2 della tabella 4).

3. L'importo della perdita derivante dalla cessione del diritto di reclamare il primo debito, riconosciuto come spesa non operativa dell'attuale periodo di riferimento, è di 8.000 rubli. (riga 1 della tabella 5).

L'importo residuo della perdita derivante dalla cessione del primo debito è di 8.000 rubli. (16.000 rubli - 8.000 rubli) saranno incluse nelle spese non operative solo dopo 45 giorni dalla data di incarico, ovvero 02/12/2013. L'importo eccedente della perdita derivante dalla cessione del secondo debito ammonta a RUB 14.257. (280.743 RUB - 295.000 RUB) non è riconosciuto come spesa nella contabilità fiscale (riga 2 della tabella 4).

Le operazioni di cessione dei crediti non si limitano ad un solo ambito economico. Spesso l’oggetto delle transazioni in esame sono i crediti dell’organizzazione sui debiti.

La procedura per il riconoscimento delle entrate e delle spese nella contabilità fiscale in questi casi non cambia. Tuttavia, se il contratto di prestito è concluso per un periodo superiore a un periodo di riferimento, l'importo degli interessi maturati prima della cessione del diritto di reclamo deve essere incluso nei costi di vendita. Gli interessi maturati sono contestualmente soggetti all'iscrizione da parte del cedente nel reddito non operativo.

Considera il seguente esempio.

Esempio 2. Il 15 ottobre 2012, l'organizzazione no-profit "Alpha" ha concesso all'organizzazione commerciale "Delta" un prestito per un importo di 800.000 rubli. per un periodo di 1 anno al 10% annuo. Secondo i termini dell'accordo, l'intero importo degli interessi dovuti viene pagato al creditore contemporaneamente al rimborso dell'importo del prestito. Il tasso di rifinanziamento della Banca di Russia è dell'8% annuo.

Dopo 30 giorni (14.11.2012), l'organizzazione Alpha ha ceduto tutti i diritti di reclamo previsti dal presente accordo all'organizzazione senza scopo di lucro Sigma per 750.000 rubli.

La cessione del diritto di rivalsa su un'obbligazione di debito determina la formazione nei registri fiscali delle entrate e delle spese (vedi tabelle 2 - 5) dei seguenti indicatori:

L'importo del reddito derivante dalla vendita del diritto di reclamo è di 750.000 rubli. (riga 3 della tabella 2);

L'importo del reddito non operativo sotto forma di interessi maturati per 30 giorni è di 6575 rubli. (RUB 800.000 x 10% / 100% x 30 giorni / 365 giorni) (riga 1 della tabella 3);

L'importo delle spese per l'attuazione del diritto di reclamo è di 806.575 rubli, compreso l'importo del prestito concesso - 800.000 rubli, l'importo degli interessi dovuti all'organizzazione Alpha per 30 giorni (dal 15/10/2012 al 14/11 /2012) - 6.575 rubli. (riga 3 della tabella 4).

Pertanto, la perdita sulle vendite ammonta a RUB 56.575. (750.000 RUB - 806.575 RUB). Questo importo riduce completamente la base imponibile del cedente, poiché risulta essere inferiore all'importo della perdita standard di 60.575 rubli. (750.000 RUB x 8% x 1,1 / 100% x 335 giorni / 365 giorni).

Contabilità fiscale presso il cessionario. Ai fini fiscali è ammesso il diritto di rivalsa sui crediti acquisiti dal cessionario come investimento finanziario alla data di sottoscrizione dell'atto di assegnazione. La sua valutazione viene effettuata nell'importo dei costi effettivi, compreso il prezzo di acquisto del diritto di reclamo e altri costi direttamente correlati alla cessione.

L'alienazione del diritto acquisito può avvenire mediante presentazione al debitore per il pagamento o successiva cessione ad un nuovo creditore. In tutti i casi, questa operazione è considerata come vendita di servizi finanziari.

I ricavi derivanti dalla vendita di servizi finanziari lo sono reddito derivante dalle vendite ed è determinato in base al valore dell'immobile spettante all'assegnatario. Se la contabilità fiscale del reddito viene effettuata secondo il principio della competenza, il riconoscimento delle entrate dovrebbe avvenire alla data di presentazione al debitore del diritto di credito acquisito o alla data della sua cessione (clausola 5 dell'articolo 271 del codice fiscale di la Federazione Russa). Se viene utilizzato il metodo di contabilizzazione del reddito in contanti, tali entrate devono essere generate alla data di ricevimento dei fondi, di altri beni e (o) diritti di proprietà dal debitore o dal nuovo creditore.

Per calcolare la base imponibile derivante dalla vendita di un servizio finanziario, il reddito del cessionario viene ridotto dell'importo dei costi sostenuti - spese connesse all'acquisizione del diritto di reclamo. In questo caso, l'opzione specifica per la contabilizzazione delle spese è determinata dalla procedura di riconoscimento dei ricavi. Diamo un'occhiata a un esempio.

Esempio 3. In data 30.12.2012 l'organizzazione no-profit "Gamma" ha acquisito, in base a un contratto di cessione, dall'organizzazione no-profit "Alpha" i diritti di rivalersi sui crediti nei confronti dell'organizzazione commerciale "Beta" alle condizioni indicate nell'esempio 1, e il 01/09/2013 ha ottenuto il rimborso di debiti per un importo di 515.000 rubli, incluso il primo debito - per 230.000 rubli, il secondo debito - per 285.000 rubli.

L'assegnatario (organizzazione Gamma) riconosce le proprie entrate e uscite secondo il principio della competenza.

Come risultato dell'esecuzione di queste operazioni, nei registri contabili fiscali dell'organizzazione Gamma dovrebbero essere formati i seguenti indicatori (Tabelle 6, 7):

1. L'importo del reddito derivante dalla vendita di servizi finanziari è di RUB 515.000, compreso:

L'importo del reddito derivante dalla riscossione del primo debito è di 230.000 rubli. (riga 1 della tabella 6);

L'importo del reddito derivante dalla riscossione del secondo debito è di 285.000 rubli. (riga 2 della tabella 6).

Tabella 6

Registro della contabilità fiscale dei ricavi delle vendite per il primo trimestre del 2013 (assegnatario - organizzazione "Gamma")

Tabella 7

Registro della contabilità fiscale delle spese di vendita del primo trimestre 2013 (assegnatario - organizzazione "Gamma")

2. L'importo delle spese per la vendita di servizi finanziari è di RUB 500.000, tra cui:

L'importo delle spese associate alla richiesta del primo debito è di 220.000 rubli. (riga 1 della tabella 7);

L'importo delle spese associate alla richiesta del secondo debito è di RUB 280.000. (riga 2 della tabella 7).

Pertanto, la base imponibile derivante dalla vendita dei servizi finanziari forniti in relazione alla riscossione del primo debito sarà di 10.000 rubli. (230.000 rubli - 220.000 rubli) e in relazione alla richiesta del secondo debito - 5.000 rubli. (285.000 RUB - 280.000 RUB).

Se la prestazione di servizi finanziari è associata alla riscossione di crediti con obbligazioni di debito, gli interessi dovuti al cessionario sono soggetti a riconoscimento nella contabilità fiscale come reddito non operativo.

Bibliografia

1. Codice civile della Federazione Russa (prima parte): legge federale del 30 novembre 1994 N 51-FZ.

2. Codice fiscale della Federazione Russa (seconda parte): Legge federale del 05.08.2000 N 117-FZ.

3. In merito all'approvazione del Regolamento in materia di rendicontazione contabile e finanziaria nella Federazione Russa: Ordine del Ministero delle Finanze russo del 29 luglio 1998 N 34n.