Пожалуй, тема затрат одна из самых важных в жизни фирмы. Пристальным вниманием ее не обходят ни владельцы фирм, ни налоговая инспекция. Для одних, лишние затраты - это уменьшение прибыли. Для других, необоснованные затраты - это занижение налогов. Тема учета затрат в бухгалтерском учете очень обширна, но знакомиться с ней начнем в этой статье.

Понятие Затраты..., но одно ли оно?

Читая книги и учебники по бухгалтерскому учету можно обнаружить, что вместе с понятием Затраты часто встречается понятие Расходы. Да так часто, что даже в одном предложении они порой бывают вместе. Можно подумать о равенстве этих понятий. Однако, между ними есть принципиальное различие.

Затраты в бухгалтерском учете - это уменьшение ресурса предприятия, но без его потери. Такие ресурсы как деньги, материалы или др. обмениваются на другой ресурс или обязательство. Например : Оплатили деньгами поставщику за полученные ранее материал - "деньги превратились в материалы". А могли сначала оплатить поставщику и тем самым "зафиксировать" его обязательство перед нами.
В любом случае, ресурс "деньги" не потерян, а "превращен" либо в материалы, либо в обязательство.

Расходы в бухгалтерском учете - это безвозвратное превращение ресурсов фирмы для получения Выручки. Например : Продали товар и передали его покупателю. В этот момент себестоимость товара считается для фирмы Расходами.

Теперь, когда определена принципиальная разница между этими понятиями, следует быть внимательным к происходящим на предприятии событиям, чтобы для слов Затраты и Расходы ясно понимать каково их значение.

Названия статей Затрат и их группы

Всякое предприятие, стремясь заработать, вынуждено потратить деньги и понести затраты. Конкретный перечень таких затрат у фирм различается, но - есть и общие. К примеру, "канцелярия", "зарплата работников", некоторые виды налогов, "заправка картриджей", "электроэнергия", "коммунальные", "аренда помещения" и много-много еще других. Посмотрите на перечень конкретных статей затрат, используемых в двух работающих предприятиях.

список статей затрат

затратные статьи список

Как видно, перечень ничем не ограничен: названия статей затрат зависят от бухгалтера. Разумеется, следует придерживаться трех условий:
а) название должно отражать суть затраты,
б) слишком большая детализация статей дает подробный анализ, но увеличивает сложность при регистрации,
в) слишком обобщенное название статьи затрат облегчает работу, но теряется возможность детального анализа.

Наряду с названиями статей затрат, имеется возможность объединения их в группы. Какое дать название группе? Этот вопрос всегда актуален для фирм. Бухгалтерский учет предлагает каждую затрату относить к одной из пяти групп: "Материальные затраты", "Амортизация","Затраты на оплату труда", "Налоги с ФОТ", "Прочие".

Если взять за основу эти пять групп, то мы непременно потеряем детальный анализ затрат, поскольку уж очень обобщены эти группы. Следующий отчет "ОСВ по счету" показывает, как будут выглядеть собранные затраты.

Оборотно-сальдовая ведомость только по группам затрат

Для целей бухгалтерского учета это может быть достаточным. Но для анализа за деятельностью предприятия, для возможности управленческих решений в таких группах потеряна детализация. Выходом из этого положения будет специальный прием по заполнению списка затрат. Если за основу взять программу 1С Бухгалтерия, то справочник "Список затрат" можно заполнить следующим образом.

Справочник статей затрат по группам

В каждую группу, которую нам предлагает бухгалтерский учет, мы можем занести любое название статьи затрат, тем самым сохранив детализацию и возможность детального анализа. Теперь отчет "ОСВ по счету" может выглядеть так.

Оборотно-сальдовая ведомость по группам и статьям затрат

Бухгалтерские счета для Затрат и Расходов

Для учета Затрат в бухгалтерском учете можно найти целый список счетов. Если выписать самые основные, то список будет такой: 20, 25, 26, 44, 91.2, 90.2, 90.7-90.8. А вот так выглядят настройки этих счетов в программе 1С Бухгалтерия.

План счетов - список счетов затрат и расходов

Счета Затрат и Расходов работают по принципу: собрать данные и передать их на финансовый результат. У большинства организаций данные собираются в течение месяца. А в последний день, собранные Затраты определенным способом переносятся на финансовый результат (закрытие месяца).

Для одних счетов этот путь - прямо сразу в формулу финансового результата. Для других - этот путь не всегда прямой. Бывает и так, что счет Затрат в одних случаях идет сразу на финансовый результат, а в других - проделывает путь.

Например .
Счет 44 уходит на финансовый результат, на 90.7.
Счет 91.2 уже участник формулы финансового результата.
Счет 26 в одних случаях уйдет на 90.8, в других случаях уйдет на 20 и уже там "затеряется/включится" в себестоимость полученной продукции. А когда продукция будет продана, то эта себестоимость перейдет на 90.2.
Счет 25 тоже уходит на 20 и "включается" в себестоимость продукции.
Счет 20 передает свои данные по-разному. В одних случаях, данные уходят на 40 счет, в других на 43 и даже сразу на 90.2

Количество используемых фирмой счетов затрат зависит от вида деятельности. Самые распространенные ситуации представлены в таблице.

Действия с Затратами и Расходами

В жизни фирмы происходит множество различных событий. Для событий, связанных с Затратами и Расходами, можно выделить следующие виды: а) прямая покупка, б) сейчас Затрата, в будущем Расход, в) обязательные Расходы, г) Закрытие месяца.

«ПРЯМАЯ ПОКУПКА». Это ситуации, когда фирма, совершая покупки у поставщика, сразу относит суммы на счета затрат. Самые распространенные - это покупка небольшого количества канцелярии, заправка картриджей, аренда помещений, услуги связи и др.

«СЕЙЧАС ЗАТРАТА, В БУДУЩЕМ РАСХОД» Это ситуации, когда путь к счетам Затрат и Расходам лежит через предыдущие проводки.

Хороший пример - это материальные ценности. Сначала мы их покупаем и учитываем на соответствующих счетах. Однако, материальные ценности могут испортиться, могут служить сырьем и будут переданы в производство, могут быть проданы, а могут быть использованы для хозяйственной деятельности фирмы. В этих случаях, стоимость материальных ценностей начинает влиять на финансовый результат. Влияние происходит за счет того, что их стоимость попадает на счета Затрат и Расходов и дальше в формулу финансового результата.

Как это выглядит в проводках, посмотрите в таблице

Другой пример - это невыполненные обязательства. Взаимодействие фирмы с контрагентами построено на отношениях "товар/услуги - деньги". Поскольку отношения эти не мгновенные, то возникает разрыв, который можно назвать обязательства. В зависимости от ситуации, обязательства могут быть у контрагента перед нашей фирмой, а может быть наоборот - фирма должна контрагенту.

Вот две распространенные ситуации.
1. Наша фирма заплатила контрагенту-поставщику и не получила свой товар/услугу.
2. Наша фирма продала(реализовала) товар/услугу контрагенту-покупателю и не получила оплаты.

Если долги не погашаются, то со временем, они могут быть признанны как долги нереальные для взыскания или же по которым истек срок исковой давности. Эти суммы фирма отнесет на прочие Расходы и получится, что потеряла свои ресурсы.

Как это выглядит в проводках, посмотрите в таблице

Список прочих Расходов широк и требует отдельного изучения.

«ОБЯЗАТЕЛЬНЫЕ РАСХОДЫ» Если предположить, что фирма умеет вести деятельность, не используя прямую покупку Затрат и Расходов, все же внутри фирмы найдутся ситуации, где обязательно присутствуют Расходы. К таким обязательным расходам можно отнести: а) амортизация, б) зарплата, в) налоги с фонда оплаты труда, г) некоторые налоги.

Как это выглядит в проводках, посмотрите в таблице

«ЗАКРЫТИЕ МЕСЯЦА» Завершающим итогом всех действий со счетами затрат и расходов будет событие "закрытие месяца". Происходит оно один раз в месяц и бывает самым последним среди всех действий.

Назначение события "Закрытие месяца" в том, чтобы осуществить два регламентных действия со счетами затрат и расходов и одно - со счетами финансового результата.

Первое действие - это по определенным правилам дособирать суммы на счета затрат и расходов.
Второе действие - по определенным правилам перенести собранные суммы на счета финансового результата.
Третье действие - высчитать Финансовый результат на соответствующих счетах и получить итог на 99 счете.

Как это, в общем, выглядит в проводках.

В результате на 99 счете появится итоговый Финансовый результат.
Прибыль, если будет на 99 счете остаток в Кредите.
Убыток, если будет на 99 счете остаток в Дебете.

Ни одна фирма в своей деятельности не обходится без Затрат. Тема затрат играет ключевую роль в учете. Ведь от придумывания структуры и названий Затрат зависит будущий анализ и принятие решений. От сумм Затрат зависит результат в формуле финансового результата и, конечно, же налогооблагаемая прибыль. Виды деятельности диктуют свои счета для учета Затрат и Расходов. При этом каждый бухгалтерский счет затрат обладает набором правил, как он должен закрываться на финансовый результат.

Начнем изучение основ бухучета с участка денежных средств. Одним из его представителей является учет денежных сресдтв на расчетном счете. Пожалуй, это самый простой…...

Однако, вероятно, в связи с пересмотром функций Минфина России, разработка документа была прекращена.

Ввиду отсутствия в настоящее время действующих рекомендательных документов по учету затрат на производство продукции, работ, услуг, принято решение включить проект Методических рекомендаций по учету затрат на производство продукции, работ, услуг в состав Инфо-Право чтобы дать возможность специалистам применять его в справочном режиме, в части не противоречащей текущему законодательству.

См. Также Постановление Правительства России от 05.08.1992 № 552 "Об утверждении Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость..." (Утратило силу. Следует применять как пособие).

Информация о продолжении разработки
документа отсутствует.

по учету затрат на производство продукции, работ, услуг

I. Общие положения

1. Настоящие Методические рекомендации разработаны в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н (зарегистрировано в Минюсте России 31 мая 1999 г., регистрационный номер 1790), и определяют порядок ведения коммерческими организациями (кроме кредитных и страховых организаций) бухгалтерского учета затрат на изготовление продукции и ее продажу, продажу товаров, выполнение работ, оказание услуг, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг).

2. Целью учета затрат на производство является формирование информационно-аналитической базы управления производственной деятельностью организации, включающей информацию, необходимую для выявления финансовых результатов от обычной деятельности организации за отчетный период, а также принятия решений по управлению затратами (определения (себе)стоимости готовой продукции (по ее видам, группам, единицы изделия и пр.), выполненных работ, оказанных услуг (по их видам, группам и пр., данные для оценки и анализа выполнения плановых показателей, для определения экономической эффективности организационно-технических мероприятий по развитию и совершенствованию производства, для экономически обоснованного прогнозирования и достижения иных целей управления организацией.

3. На основе настоящих Методических рекомендаций организации в бухгалтерском учете организуют учет расходов по статьям затрат, перечень которых определяют самостоятельно, а также по экономическим элементам, разрабатывают внутренние положения, инструкции, иные организационно-распорядительные документы, необходимые для надлежащей организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

4. В затраты не включаются суммы, не отвечающие требованиям признания расходов в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденным приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н (зарегистрировано в Минюсте России 31 мая 1999 г., N 1790).

Затраты, формирующие затраты на изготовление продукции и ее продажу, выполнение работ и оказание услуг, включаются при формировании затрат того отчетного периода, к которому они относятся. Если факт хозяйственной жизни имеет отношение не только к данному отчетному периоду, но и к будущим, необходима отсрочка признания расходов затратами данного отчетного периода. Она осуществляется путем систематического и рационального распределения ранее признанных расходов (расходов будущих периодов) по отчетным периодам. Порядок списания расходов будущих периодов устанавливается организацией самостоятельно, если иное не предусмотрено нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Если организацией принят в разрешенных случаях порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и затраты на производство признаются после погашения соответствующих задолженностей.

5. В целях формирования информации о затратах на производство организация ориентируется на группировку затрат по их видам (в соответствии с классификацией, применяемой в организации и зависящей от поставленных задач управленческого характера, видов продукции (работ, услуг), производство и продажа которых осуществляется организацией, организационной структуры организации, технологических особенностей и пр.).

При этом порядок формирования организацией информации о затратах на производство и продажу, необходимой для решения задач управленческого характера: исчисления полной (себе)стоимости готовой продукции (в т.ч. по ее видам, группам, единицы изделия и пр.), выполненных работ, оказанных услуг (по их видам, группам и пр.), полуфабрикатов собственного производства и т.п., может отличаться от порядка формирования информации для оценки незавершенного производства и готовой продукции для отражения их в бухгалтерском балансе, а также выявления финансового результата от обычной деятельности организации за отчетный период и отражения этого финансового результата в бухгалтерской отчетности. Тесная взаимосвязь указанных задач обусловливает выполнение определенных требований к организации учета затрат: процедуры документального отражения и стоимостной оценки хозяйственных операций должны осуществляться таким образом, чтобы исключить случаи дублирования информации; необходимость обеспечения согласованности получаемых в рамках решения всех задач результатов и др.

6. Затраты на производство формируют затраты организации по обычным видам деятельности (как учтенные ранее в качестве расходов будущих периодов, так и в данном отчетном периоде), которые непосредственно связаны с потреблением материальных и иных ресурсов и их переработкой в процессе изготовления продукции, обусловленные технологией и организацией производства (технологическим процессом), выполнением работ, оказанием услуг, управлением производством и организацией в целом, независимо от завершенности этого процесса и характера связи с готовой продукцией, выполненной работой, оказанной услугой.

Затраты на продажу продукции, товаров, работ, услуг (далее — расходы на продажу) формируют затраты, связанные непосредственно с продажей (сбытом) продукции (работ, услуг).

7. В разрешенных в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету в Российской Федерации случаях организация вправе в целях равномерного (в течение отчетного года) включения в затраты на изготовление продукции и ее продажу, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг отдельных видов расходов создавать резервы предстоящих расходов за счет включения в затраты сумм отчислений (ремонт основных средств, выплату вознаграждения по итогам работы за год, рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия и пр.).

8. Определение (исчисление) (себе)стоимости готовой продукции (работ, услуг), себестоимости выполненных работ, оказанных услуг является основой установления цен, базой для исчисления налогов, а также текущей оценки результатов деятельности организации.

При оценке производственной себестоимости готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг, подразумевающих завершенность процесса производства, выделяется та часть затрат на производство и управление непосредственно производством, которая соотносится с готовым продуктом, завершенной работой, выполненной услугой.

При оценке полной (себе)стоимости готовой продукции (работ, услуг) производственная (себе) стоимость увеличивается на долю затрат, связанных с управлением организацией в целом и продажей (сбытом) готовой продукции (товаров).

9. При решении вопроса организации учета затрат на производство необходимо определить совокупность приемов по обеспечению своевременного, полного и достоверного отражения фактических затрат, связанных с производством и продажей продукции (работ, услуг), обеспечению контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в процессе производства и продажи, исчислению себестоимости как всей произведенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг), так и отдельных ее видов.

Организация учета затрат на производство и расходов на продажу продукции, выполнение работ, оказание услуг должна быть эффективной с точки зрения поставленных перед ней задач и расходов на ее организацию.

10. Основанием для выявления затрат, формирующих затраты на изготовление продукции и ее продажу, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг, является отношение к процессу производства и продажи, опосредованное содержанием соответствующего первичного учетного документа. В случаях, когда потребление услуг, оказываемых организации, выполнение для организации работ другими организациями (физическими лицами) для целей производства продукции (работ, услуг) и их продажи, осуществляется в одном отчетном периоде, а первичные учетные документы, подтверждающие фактическую сумму оплаты этой услуги (работы), поступают в организацию в другом отчетном периоде, в затраты на производство (продажу) включаются суммы на оплату потребленных услуг (выполненных работ) на основании первичного учетного документа, созданного в организации исходя из условий договора и данных организации о потребленных ею услугах, выполненных для нее работ. По мере получения от организаций, оказывающих услуги (выполняющих работы), первичных документов, подтверждающих фактическую стоимость потребленных услуг (выполненных работ), выявленная разница подлежит дополнительному включению в затраты на производство (продажу) или сторнированию в отчетном периоде выявления сумм разниц. При поступлении документов, подтверждающих фактическую стоимость потребленных в прошлом отчетном году услуг, работ, выявленная разница между суммой, ранее включенной в затраты на производство (продажу), и фактической стоимостью услуг (работ) подлежит дополнительному включению в затраты на производство (продажу) или сторнированию.

Если организация использует порядок отражения стоимости потребленных услуг, оказанных организации, выполненных для организации работ другими организациями (физическими лицами) для целей производства продукции (работ, услуг) и их продажи по времени поступления в организацию документов, подтверждающих фактическую стоимость оказанных услуг, выполненных работ, то соответствующие суммы отражаются в составе затрат на производство текущего периода.

Порядок отражения стоимости потребленных услуг, оказанных организации, выполненных для организации работ другими организациями (физическими лицами), должен быть предусмотрен организацией в принятой учетной политике.

II. Состав затрат на производство продукции, расходов на ее продажу, выполнение работ, оказание услуг

1. Затраты на производство продукции и ее продажу, выполнение работ, оказание услуг представляют собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции, выполнения работ и оказания услуг сырья, материалов, топлива, энергии, природных ресурсов, основных средств и другого имущества, трудовых ресурсов, а также других затрат на изготовление продукции, выполнение работ, оказание услуг, на управление непосредственно производством и организацией в целом, продажу продукции.

2. Затраты, формирующие затраты на производство продукции и ее продажу, выполнение работ и оказание услуг, включаются в их состав непосредственно в размере стоимости использованных ресурсов, путем перенесения стоимости амортизируемого имущества, принадлежащего организации, включения сумм причитающейся оплаты услуг других организаций и физических лиц (в т.ч. индивидуальных предпринимателей), платежей в связи с использованием имущества, принадлежащего другим организациям, уплатой соответствующих налогов, сборов и иных платежей, путем включения доли ранее учтенных расходов будущих периодов или включения суммы отчислений на создание соответствующих резервов предстоящих расходов и иные цели (в соответствии с правилами бухгалтерского учета).

3. К затратам, связанным с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, наряду с другими, относятся:

• расходы организации на освоение природных ресурсов, связанные с проведением геологического изучения недр, разведкой (доразведкой) осваиваемых месторождений, работы подготовительного характера. К указанным расходам, в частности, относятся расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах; расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов, подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов; расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе строительства и эксплуатации объектов, а также на возмещение потерь сельскохозяйственного производства при изъятии земель для нужд, не связанных с сельскохозяйственным производством, при уничтожении, порче оленьих пастбищ. К этим расходам также относятся компенсации, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными такими землепользователями;
• расходы организации по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам (в соответствии с установленным порядком). К расходам по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам относятся все фактические расходы, связанные с выполнением указанных работ: стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций и лиц, используемых при выполнении указанных работ, затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору, отчисления на социальные нужды (в т.ч. единый социальный налог), стоимость спецоборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований, амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении указанных работ, затраты на содержание и эксплуатацию и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других объектов основных средств и иного имущества и прочие расходы; прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, включая расходы по проведению испытаний;
• затраты на подготовку и освоение новых организаций, производств, цехов и агрегатов, учтенные с начала текущей деятельности организации, цеха или использования новых агрегатов в текущей деятельности организации, включая затраты на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного или массового производства;
• затраты некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии и организации производства, а также с улучшением качества продукции, повышением ее надежности, долговечности, изменением дизайна продукции и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного процесса;
• затраты по обслуживанию производственного процесса: по обеспечению производства сырьем, материалами, топливом, энергией, инструментом, приспособлениями и другими средствами и предметами труда, по поддержанию основных средств и иного имущества в рабочем состоянии (затраты на технический осмотр и уход, на проведение всех видов ремонта) и пр.;
• затраты по обеспечению процесса управления производством (отдельными подразделениями организации) и управления организацией в целом;
• затраты по обеспечению санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников в соответствии с требованиями охраны труда, по поддержанию чистоты и порядка на производстве;
• затраты по обеспечению соответствующих требований охраны труда;
• по обеспечению пожарной безопасности, охраны имущества и других специальных требований, предусмотренных правилами технической эксплуатации организаций, надзора и контроля за их деятельностью;
• расходы на гражданскую оборону в соответствии с законодательством Российской Федерации;
• текущие затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией объектов природоохранного назначения: очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов, расходы по захоронению экологически опасных отходов, оплате услуг сторонних организаций за прием, хранение и уничтожение экологически опасных отходов, очистку сточных вод, и пр.;
• затраты по транспортировке работников к месту работы и обратно в направлениях, не обслуживаемых пассажирским транспортом общего пользования; затраты по оплате специальных маршрутов наземного городского пассажирского транспорта общего пользования (кроме такси) сверх сумм, определенных исходя из действующих тарифов на соответствующие виды транспорта;
• затраты, связанные с осуществлением работ вахтовым методом, включая доставку работников от места нахождения или пункта сбора до места работы и обратно и от места проживания в вахтовом поселке до места работы и обратно; некомпенсируемые затраты на эксплуатацию и содержание вахтовых и временных поселков, включая все объекты жилищно-коммунального хозяйства и социально-бытового назначения, подсобных хозяйств и иных аналогичных служб, в организациях, осуществляющих свою деятельность вахтовым методом или работающих в полевых (экспедиционных) условиях;
• денежные выплаты, связанные с гарантиями, обеспечивающими осуществление предоставленных работникам прав в области социально-трудовых отношений, а также установленными компенсациями в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных законодательством Российской Федерации обязанностей (при направлении в служебные командировки; при переезде на работу в другую местность; при исполнении государственных или общественных обязанностей; при совмещении работы с обучением; при вынужденном прекращении работы не по вине работника; оплата ежегодных основных и дополнительных отпусков, денежная компенсация за часть неиспользованного отпуска; компенсация расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа лиц, работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, и иные выплаты указанным лицам в связи с предоставлением им гарантий и компенсаций в области социального страхования, пенсионного обеспечения, жилищных правоотношений и пр.; оплата льготных часов подростков, оплата перерывов в работе матерей для кормления ребенка, оплата времени, связанного с прохождением медицинских осмотров, выполнением государственных обязанностей и другие виды выплат, предусмотренных коллективными договорами;
• отчисления на социальное страхование, пенсионное обеспечение, обязательное медицинское страхование, подлежащие перечислению в соответствии с законодательством от сумм оплаты труда (выплат), включаемых в состав затрат на изготовление продукции и ее продажу, продажу товаров, выполнение работ, оказание услуг;
• затраты, связанные с продажей продукции, товаров: упаковкой, хранением, транспортировкой до пункта, обусловленного договором, погрузкой в транспортные средства (если это обусловлено договором) и других аналогичных операций, рекламой, включая участие в выставках, ярмарках, стоимость образцов продукции, товаров, переданных в соответствии с договорами (контрактами), соглашениями и иными документами непосредственно покупателям или посредническим организациям бесплатно и не подлежащих возврату, и другие аналогичные затраты;
• амортизационные отчисления по основным средствам, доходным вложениям в материальные ценности, нематериальным активам, используемым для целей производства продукции и ее продажи, продажи товаров, выполнении работ, оказании услуг, исчисляемые в соответствии с установленным порядком;
• расходы, связанные с платой за полученное во временное владение (временное владение и пользование) имущество, используемое для целей производства продукции и ее продажи, продажи товаров, выполнении работ, оказании услуг (арендная плата);
• платежи (страховые взносы), осуществляемые в соответствии с договорами страхования или законодательством Российской Федерации (по обязательному страхованию имущества организации, гражданской ответственности, жизни и здоровья работников и пр.;
• налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядке;
• затраты на проведение сертификации продукции (работ, услуг);
• другие виды затрат, непосредственно связанные с производством и продажей продукции, продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

4. В фактические затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются дополнительные затраты и потери, вызываемые отступлениями от установленного технологического процесса, потери от брака, потери от простоев по внутрипроизводственным причинам, затраты на гарантийное обслуживание и ремонт изделий, на которые установлен гарантийный срок службы, включая затраты по возникновению условных обязательств (на создание резерва на гарантийный ремонт).

III. Классификация затрат на производство продукции и ее продажу, выполнение работ, оказание услуг

1. Классификация затрат на производство продукции и ее продажу, выполнение работ и оказание услуг предусматривает их различную группировку в зависимости от поставленных задач — планирование, учет, калькулирование себестоимости единицы (группы) продукции, работ, услуг, анализ финансово-хозяйственной деятельности и пр.

Правильная научно обоснованная экономическая группировка является организующим моментом в построении учета затрат организации, формировании информации о фактических затратах (фактической (себе)стоимости производственной, полной) готовой продукции (по видам, группам и пр.), оценки незавершенного производства и т.п. и имеет важное значение для формирования финансового результата от обычных видов деятельности организации за отчетный период.

2. В целях планирования (с точки зрения степени охвата планом) и анализа финансово-хозяйственной деятельности затраты на производство подразделяются на планируемые и непланируемые. К планируемым затратам относятся затраты, обусловленные условиями, соответствующими требованиям технологического (производственного) процесса и условиями продажи (сбыта) продукции. К непланируемым затратам относятся затраты, свидетельствующие о нарушении нормальных условий производственного процесса (потери от брака, непроизводительные затраты и т.п.).

3. Затраты в зависимости от влияния на них изменения объемов выполненных работ подразделяются на постоянные (условно-постоянные) и переменные (условно-переменные). Затраты, не зависящие непосредственно от объема выполненных работ, удельный вес которых в себестоимости при увеличении объема работ будет сокращаться, а при уменьшении увеличиваться, относятся к постоянным (условно-постоянным) затратам. Затраты, изменяющиеся пропорционально росту (снижению) объема выполняемых работ, относятся к переменным (условно-переменным).

4. По характеру осуществляемых затрат они подразделяются на производственные и внепроизводственные (коммерческие, связанные с продажей (сбытом) продукции).

5. В зависимости от способа включения затрат в расчет при формировании затрат по соответствующему виду продукции (работ, услуг) затраты подразделяются на прямые и косвенные.

Под прямыми затратами понимаются затраты, которые могут непосредственно включаться в затраты связанные с производством конкретного вида продукции, работ, услуг (технологическим процессом).

Затраты на сырье, материалы, топливо, энергию, природные ресурсы и т.п. материально-производственные ресурсы, когда они используются одновременно для изготовления нескольких видов продукции, выполнения работ, оказания услуг, могут рассматриваться как прямые затраты.

Под косвенными затратами понимаются затраты, которые не представляется возможным непосредственно включать в затраты по соответствующим видам продукции, работ, услуг.

Косвенными затратами, как правило, являются затраты, связанные с обслуживанием и управлением производства продукции, продажей продукции, управлением организацией в целом. Часть затрат, по обслуживанию и управлению производством продукции, работ, услуг, продаже продукции, может быть прямо и непосредственно связана с определенным (конкретным) видом продукции, работ, услуг.

Косвенные затраты включаются в расчеты затрат по видам продукции (работ, услуг) с помощью специальных методов, определяемых организацией.

По решению организации косвенные затраты в части связанных с продажей продукции, товаров и управлением могут не распределяться, а списываться полностью по окончании отчетного периода (месяца) как расходы по обычным видам деятельности в себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг (в качестве расходов периода).

6. В целях формирования необходимой информации для выявления фактических затрат на изготовление и продажу отдельных видов продукции, выполненных работ, оказанных услуг, определения фактической себестоимости выпуска готового продукта, единицы изделия и пр., а также в целях планирования (прогнозирования) затраты группируются по статьям затрат (калькуляционным статьям затрат). В основе группировки затрат на производство по статьям (калькуляционным статьям) должна быть экономическая однородность затрат по их целевому назначению (место возникновения, носитель затрат — конкретный вид (группа продукции, работ, услуг) и пр.).

При организации учета затрат на производство по статьям затрат рекомендуется учитывать принятую в организации классификацию затрат на прямые и косвенные.

• возвратные отходы (вычитаются);
• топливо и энергия на технологические цели;
• затраты на оплату труда работников, непосредственно участвующих в процессе производства продукции, выполнении работ, оказании услуг;
• расходы на подготовку и освоение производства;
• общепроизводственные расходы;
• общехозяйственные расходы;
• потери от брака;
• прочие производственные расходы;
• расходы на продажу.

7. Организации с учетом особенностей технологического процесса и организации производства в соответствующей отрасли и удельного веса тех или иных расходов в себестоимости продукции (работ, услуг) и пр. могут расширять перечень статей (например, могут выделяться в самостоятельные статьи «затраты на содержание и ремонт горных выработок», «покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций», «расходы на содержание и эксплуатацию оборудования», «внутрихозяйственное перемещение материалов, полуфабрикатов, изделий», «затраты на содержание и эксплуатацию объектов по охране окружающей среды», «затраты на содержание и эксплуатацию „внутризаводского“ нетехнологического транспорта») или не включать те или иные рекомендуемые статьи в определяемый организацией их перечень.

Статьи прямых материальных затрат и затрат на оплату труда по своему составу, как правило, включают ту их часть, которая может быть включена в затраты на производство отдельных видов продукции (работ, услуг) прямым путем, не прибегая к косвенным методам распределения.

По мере внедрения технически обоснованных методов нормирования затрат и совершенствования способов учета и калькулирования рекомендуется возможно большую часть затрат включать в затраты на производство изделий прямым путем, сокращая удельный вес косвенных затрат.

8. В статью «Сырье и материалы» включаются затраты на сырье и материалы, которые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, а также затраты на вспомогательные материалы, которые используются в процессе изготовления данного изделия для обеспечения нормального технологического процесса. В случае, когда затраты на вспомогательные материалы имеют большой удельный вес в затратах на производство продукции, они могут выделяться в отдельную статью «Вспомогательные материалы». В эту же статью входит стоимость изделий общепромышленного назначения (арматура, метизы, нормальные шарикоподшипники и др.), которые используются для комплектования продукции. При этом под затратами на сырье и материалы понимается потребление этих материальных ценностей непосредственно при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, а не при отпуске со складов (мест хранения).

Стоимость вспомогательных материалов, используемых для технологических целей, отнесение которых на затраты на производство отдельных изделий (группы изделий) и заказов прямым путем затруднено, может включаться в стоимость отдельных изделий и заказов в следующем порядке:

устанавливаются нормы расхода вспомогательных материалов для технологических целей на каждый вид продукции;

в соответствии с этими нормами расхода и плановой себестоимостью материалов устанавливается сметная ставка на единицу продукции, пересматриваемая по мере изменения норм расхода материалов или цен;

фактические затраты на вспомогательные материалы включаются в затраты на производство отдельных видов продукции, в стоимость готовой продукции и незавершенного производства пропорционально сметным ставкам.

В случае, если является затруднительным затраты на сырье и материалы, составляющие основу вырабатываемой продукции, прямо включить в затраты на производство отдельных изделий (группы изделий) и заказов (например, при выработке из одного вида сырья одновременно нескольких видов продукции), то эти затраты могут включаться в стоимость отдельных изделий и заказов в аналогичном порядке.

В статью «Сырье и материалы» в отдельных случаях при наличии целесообразности и возможности определения могут включаются также затраты, связанные с использованием в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг природных ресурсов: плата за пользование водными объектами и т.п.

9. Стоимость приобретенных в порядке производственной кооперации покупных изделий и полуфабрикатов, используемых на комплектование продукции данной организации или подвергающихся дополнительной обработке в данной организации для получения готовой продукции (изделий), при выделении самостоятельной статьи «Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций» в статью «Сырье и материалы» не включается.

В статье «Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций» допускается выделение обособленно калькулируемых полуфабрикатов собственного производства. При этом под полуфабрикатами собственного производства понимаются продукты, полученные в отдельных цехах (переделах), еще не прошедшие всех установленных технологическим процессом операций и подлежащие доработке в последующих цехах (переделах) той же организации или укомплектованию в изделия.

В статью «Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций» могут включаться затраты на оплату услуг производственного характера (по выполнению отдельных операций по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов), оказываемых сторонними организациями, которые могут быть прямо отнесены в затраты на производство отдельных видов продукции. В остальной части работы и услуги производственного характера, выполняемые сторонними организациями, относятся на другие статьи затрат в зависимости от характера работ и услуг.

10. Из затрат на сырье и материалы исключается стоимость возвратных отходов, которая может быть выделена по статье «Возвратные отходы (вычитаются)». Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции (выполнения работ, оказания услуг), утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными затратами (понижением выхода продукции) или неиспользуемые по прямому назначению.

Не относятся к возвратным отходам остатки материальных ресурсов, которые в соответствии с установленной технологией передаются в другие цеха, подразделения в качестве полноценного материала для производства других видов продукции (выполнения работ, оказания услуг).

Не относится к возвратным отходам также попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса.

Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:

• по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если отходы могут быть использованы для основного производства или вспомогательного производства, но с повышенными затратами (пониженным выходом готовой продукции);
• по текущей рыночной стоимости, если отходы продаются на сторону.

В статью «Топливо и энергия на технологические цели» включаются затраты на все виды топлива и энергии, непосредственно расходуемые в технологическом процессе производства продукции (как приобретенных, так и выработанных самой организацией). К таким затратам, в частности, относятся затраты на:

топливо для плавильных агрегатов, домен, мартеновских печей, для нагрева металла в прокатных, кузнечно-штамповых, прессовых и др. цехах, для проведения установленных технологическим процессом испытаний изделий (стендовых, сдаточных и контрольных испытаний турбин, дизелей, моторов и т.д.) и т.п.;

электроэнергия для электропечей в сталеплавильном, ферросплавном и литейном производствах, для электропродувной сварки, электролиза, электрохимических процессов, для получения сжатого воздуха, кислорода и холода для технологических нужд и т.д.;

стоимость потребляемой на технологические цели воды (в качестве энергоресурса), пара, сжатого воздуха, холода, кислорода и других энергоресурсов, расходы на трансформацию и передачу энергии.

11. Затраты на топливо и энергию, связанные с приведением в действие станков, прессов и других машин и оборудования, включаются, как правило, в статью «Затраты на содержание и эксплуатацию оборудования» или иную статью учета указанных затрат (общепроизводственные расходы и пр.).

Затраты на топливо и энергию для отопления зданий и сооружений, внутреннее и наружное освещение, другие хозяйственные нужды включаются в статьи учета общепроизводственных, общехозяйственных затрат в зависимости от направления использования топлива и энергии.

Затраты на топливо, потребляемое транспортом (паровозами, тепловозами, электровозами, автомобилями и др.) отражаются в составе затрат по эксплуатации транспорта.

12. Оценка сырья, материалов, топлива и иных материально-производственных запасов производится в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н (зарегистрировано в Минюсте России 19 июля 2001 г. , № 2806).

13. По статье «Затраты на оплату труда» учитываются затраты на оплату труда работников организации, физических лиц, работающих по договорам гражданско-правового характера и работа которых связана с участием непосредственно (в той или иной мере) в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, за фактически выполненную работу, а также другие выплаты работникам, предусмотренные действующим трудовым законодательством, коллективными договорами, локальными нормативными актами организации и обусловленные выполнением работниками своих обязанностей.

В перечень затрат, включаемых в статью «Затраты на оплату труда» в денежной оценке независимо от формы выплаты (денежной, неденежной) включаются, в частности:

• суммы оплаты труда за фактически выполненную работу, исчисленные исходя из тарифных ставок, окладов в соответствии с принятыми в организации системами оплаты труда, стимулирующих доплат и надбавок;
• суммы премий и иных поощрительных выплат, начисленные в соответствии с принятыми в организации системами стимулирования труда;
• суммы выплат, связанных с предоставляемыми работникам организации гарантиями (как в соответствии с законодательством Российской Федерации, так и в соответствии с коллективными договорами, локальными нормативными актами организации);
• суммы выплат компенсирующего характера, связанные с режимом и условиями труда.

14. В случае, когда, например, суммы на оплату за очередные и дополнительные отпуска, суммы компенсаций за неиспользованный отпуск, оплата льготных часов подросткам, оплата перерывов в работе кормящих матерей, оплата времени, связанного с выполнением государственных или общественных обязанностей и т.п.), выплаты, связанные с исполнением требований действующего законодательства Российской Федерации (в части предоставления гарантий и компенсаций), например, по оплате работникам организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях и пр., проезда к месту использования отпуска и обратно, включая оплату провоза багажа, составляют большой удельный вес в затратах на производство организация может предусмотреть при учете затрат на оплату труда выделение указанных затрат в самостоятельную статью.

15. В статью «Отчисления на социальные нужды» включаются суммы единого социального налога, обязательных отчислений по установленным законодательством Российской Федерации нормам в связи с обязательными социальным страхованием работников, их пенсионным обеспечением и медицинским страхованием. В указанную статью включаются взносы организаций по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также соответствующие отчисления (платежи) по добровольным видам страхования, пенсионного обеспечения от сумм оплаты труда, учтенных по статье «Затраты на оплату труда» (за исключением тех видов оплаты, на которые страховые взносы не начисляются). Соответствующие налоги (отчисления, платежи) от сумм оплаты труда, включенных в состав общепроизводственных, общехозяйственных расходов, расходов вспомогательных производств и иных аналогичных расходов, учитываются также в составе этих расходов.

16. В статью «Расходы на подготовку и освоение производства» включаются:

затраты на подготовку и освоение новых организаций, производств, цехов и агрегатов, учтенные с начала текущей деятельности организации, цеха или использования новых агрегатов в текущей деятельности организации (пусковые расходы);

затраты на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологических процессов;

затраты на освоение природных ресурсов, работы подготовительного характера на разрабатываемых месторождениях в добывающей промышленности;

другие единовременные затраты, перечень которых зависит от отраслевой специфики деятельности организации, видов производств, включая затраты на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного и массового производства, а также затрат, связанных с совершенствованием технологии и организации производства, с улучшением качества продукции, изменением дизайна продукции и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного (технологического) процесса.

17. Затраты, связанные с освоением новых производств, установок и агрегатов, в т.ч. в новых организациях, учтенные с начала текущей деятельности организации, цеха или использования новых агрегатов в текущей деятельности организации (обучение персонала, доналадка оборудования и т.п.) и являющиеся повышенными затратами в сравнении с планируемыми, учитываются в составе расходов будущих периодов.

Длительность периода погашения указанных затрат устанавливается организацией самостоятельно как правило, в течение нормативного срока освоения этих производственных мощностей, по установленным в плане нормам погашения на единицу продукции. Нормы погашения на единицу продукции устанавливаются исходя из общей суммы учтенных затрат, установленной длительности периода погашения и планируемого выпуска в этот период продукции. Указанные затраты при изготовлении нескольких видов продукции в затраты на их производство включаются в соответствии с нормой погашения на единицу каждого вида продукции, определяемой организацией самостоятельно. Основой для определения указанной нормы могут быть, например, сумма оплаты труда и расходы по содержанию и эксплуатации оборудования, приходящиеся на единицу конкретного вида продукции.

Общая сумма затрат на подготовку и освоение новых организаций, производств, цехов и агрегатов определяется сметой с необходимыми расчетами к ней, составляемой исходя из установленного режима, продолжительности и других условий освоения вводимых в действие мощностей. Смета обосновывается расчетом потребности в материальных, энергетических, трудовых и других видах ресурсов.

18. К расходам на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологических процессов, подлежащих включению в затраты на производство продукции (работ, услуг) в порядке в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02, утвержденным приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 115н (зарегистрировано в Минюсте России 11 декабря 2002 г., № 4022), относятся затраты на проектирование и конструирование, а также на разработку технологического процесса изготовления нового изделия, на перестановку и переналадку оборудования, а также стоимость изделия, используемого в качестве образца.

Примерный перечень расходов на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологических процессов включает:

• стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций и физических лиц (в т.ч. индивидульных предпринимателей), используемых при выполнении указанных работ;
• затраты на оплату труда работникам, непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору;
• отчисления на социальные нужды (в т.ч. единый социальный налог);
• стоимость оборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований;
• амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении указанных работ;
• затраты на содержание оборудования, установок и иных объектов основных средств, используемых при выполнении указанных работ;
• прочие затраты, непосредственно связанные с выполнением указанных работ, включая затраты по проведению испытаний.

Расходы на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологических процессов учитываются особо в качестве вложений во внеоборотные активы в соответствии с порядком, определенным Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 19 ноября 2002 г. № 115н (зарегистрировано Министерством юстиции Российской Федерации 11 декабря 2002 г., регистрационный номер 4022). В статью «Расходы на подготовку и освоение производства» указанные расходы включаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов от выполнения работ в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг).

Срок списания указанных затрат устанавливается организацией самостоятельно исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов осуществленных работ, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), но не более 5 лет. При этом указанный срок полезного использования не может превышать срок деятельности организации.

Списание затрат производится одним из следующих способов:

линейный способ;

способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Списание расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам линейным способом осуществляется равномерно в течение принятого срока.

При способе списания пропорционально объему продукции (работ, услуг) определение суммы указанных расходов, подлежащей списанию в отчетном периоде, производится исходя из количественного показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения общей суммы расходов по конкретной научно-исследовательской, опытно-конструкторской, технологической работе и всего предполагаемого объема продукции (работ, услуг) за весь срок применения результатов конкретной работы.

19. В состав расходов на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологических процессов не включаются затраты на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного и массового производства, а также затрат, связанных с совершенствованием технологии и организации производства, с улучшением качества продукции, изменением дизайна продукции и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного (технологического) процесса.

Эти затраты рассматриваются в качестве общепроизводственных или общехозяйственных расходов и включаются в их состав по времени признания.

В организациях с многономенклатурным производством изделий, период освоения которых непродолжителен и затраты относительно невелики, они могут относиться в состав общепроизводственных расходов.

При изготовлении изделий по индивидуальным заказам фактические затраты на подготовку его производства включаются в затраты соответствующего изделия или партии изделий.

20. Затраты на подготовительные (эксплуатационные горноподготовительные) работы на разрабатываемых месторождениях в добывающей промышленности учитываются в составе расходов будущих периодов и включаются в расходы на подготовку и освоение производства текущего периода по мере погашения в течение, как правило, срока использования горных выработок.

В состав указанных затрат включаются:

• затраты по доразведке месторождений, введенных в разработку;
• затраты на подготовительные работы, связанные с организацией новых структурных подразделений (нефтегазодобывающих управлений, промыслов, цехов) на вновь вводимых в разработку площадях.
• расходы, связанные с очисткой территории в зоне открытых (ведения) горных работ, площадок для хранения плодородного слоя почвы, используемого при последующей рекультивации земель, устройством временных подъездных путей и дорог к скважинам (месту разработки) и другими видами работ.

В организациях, имеющих относительно стабильные объемы эксплуатационных горноподготовительных работ (независимо от их абсолютной величины), затраты на эти работы могут планироваться и учитываться в затратах в том отчетном периоде, когда они осуществлены. В периоды, когда объемы эксплуатационных горноподготовительных работ нестабильны, затраты в части, относящейся к приросту подготовленных запасов добываемого сырья, относятся к расходам будущих периодов и включаются в затраты отчетного периода по мере использования этих запасов.

В затраты на подготовительные работы в добывающей промышленности, в частности включаются:

• амортизация объектов основных средств (в т.ч. скважин при отсутствии оформления их консервации);
• затраты по оплате труда работников, занятых на подготовительных работах;
• отчисления на социальные нужды от затрат по оплате труда работников, занятых на подготовительных работах;
• иные затраты

Конкретный перечень подготовительных работ и порядок их включения в затраты отчетного периода, устанавливается организацией.

21. Организации надлежит решить вопрос об организации учета затрат общепроизводственного и общехозяйственного характера с точки зрения порядка выделения для достижения поставленных целей затрат на содержание и эксплуатацию оборудования, затрат на осуществление функций управления всех уровней. При этом организацией может быть принято решении о формировании затрат общепроизводственного и общехозяйственного характера на одноименных статьях учета или с выделением в отдельную статью затрат на содержание и эксплуатацию оборудования из состава общепроизводственных затрат, формированием затрат на управление в организации вне зависимости от уровня управления по отдельной статье учета и прочих затрат.

22. При выделении в учете статьи «Общепроизводственные расходы» в нее включаются затраты по обслуживанию основных и вспомогательных производств организации: затраты по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; амортизационные отчисления и затраты на ремонт основных средств, используемых в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг; стоимость и затраты на ремонт иного имущества (например, специальных приспособлений, инструмента, учитываемых в составе оборотных средств организации (как покупных, так и собственного изготовления), санитарно-технологической одежды, средств индивидуальной защиты рабочих, затраты по страхованию указанного имущества; затраты на отопление, освещение и содержание помещений; арендная плата за помещения, машины, оборудование и др., используемые в производстве; оплата труда работников, занятых обслуживанием производства; затраты на мероприятия по охране труда, другие затраты, связанные с управлением и обслуживанием производства. В состав фактических расходов общепроизводственного характера включаются потери от простоев, потери от порчи материальных ценностей в цехах (подразделениях), другие непроизводительные расходы.

Затраты, связанные с содержанием и текущим ремонтом производственного и подъемно-транспортного оборудования, ценных инструментов, транспорта в цехах, подразделениях, рабочих мест и инвентаря производственных цехов и служб, обеспечивающих непрерывный производственный процесс, а также их амортизация, могут быть выделены из состава общепроизводственных затрат в отдельную статью, например «Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования».

Возможно также, при значительном удельном весе в себестоимости продукции, выделение в отдельную статью расходов на содержание транспорта в цехах, подразделениях (например, статья «Внутризаводское перемещение сырья, материалов, полуфабрикатов и продукции»). В указанную статью (при условии ее выделения) включаются затраты на содержание и эксплуатацию (включая ремонт и амортизацию) авто- и электрокаров, автомашин, автопогрузчиков и других видов нетехнологического оборудования. При этом затраты на содержание технологического транспорта (конвейеров, рольгангов, поточных и автоматических линий и пр.) в указанную статью (при условии ее выделения) не включаются.

Затраты на содержание и эксплуатацию оборудования каждого подразделения могут распределяться между отдельными видами продукции способом, определяемым организацией. Например, сметных ставок, пропорционально затратам на оплату труда работников и пр.

23. В организациях, в которых используется специальный инструмент и специальные приспособления, обладающие индивидуальными (уникальными) свойствами и предназначенные для обеспечения условий изготовления (выпуска) конкретных видов продукции (выполнения работ, оказания услуг) из состава общепроизводственных затрат может быть выделена самостоятельная статья «Инструменты, приспособления целевого назначения и прочие специальные расходы».

По указанной статье могут отражаться также расходы, связанные с многократным использованием в производстве средств труда, обеспечивающего условия для выполнения специфических (нестандартных) технологических операций (специального оборудования).

В состав специального инструмента и специальных приспособлений и специального оборудования (далее — специальная оснастка) входят: различный специальный инструмент (режущий, мерительный, вспомогательный и пр.), штампы, пресс-формы, изложницы, прокатные валки, модельная оснастка, стапели, кокили, опоки, плазово-шаблонная спецоснастка, другие виды специальных приспособлений; специальное технологическое оборудование (химическое, металлообрабатывающее, кузнечно-прессовое и др.), контрольно-испытательная аппаратура и оборудование (стенды, пульты, макеты готовых изделий, испытательные установки), предназначенные для регулировок, испытаний конкретных изделий и сдачи их заказчику (покупателю); реакторное оборудование, дезавакционное оборудование и прочее специальное оборудование.

В статью «Инструменты, приспособления целевого назначения и прочие специальные расходы» при ее выделении включаются стоимость (в установленном порядке ее погашения), затраты на ремонт и поддержание в исправном (рабочем) состоянии специальной оснастки.

Стоимость специальной оснастки погашается организацией одним из способов:

способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг);

линейный способ.

Применение одного из способов погашения стоимости по группе однородных объектов специальной оснастки производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Стоимость специальных инструментов и приспособлений, предназначенных для использования при изготовлении индивидуальных заказов или используемых в массовом производстве, разрешается полностью погашать в момент передачи в производство соответствующих инструментов и приспособлений«

Стоимость специальной оснастки, предназначенной для использования при выполнении индивидуальных заказов, затраты на их ремонт и поддержание в исправном (рабочем) состоянии включаются в статью «Общепроизводственные расходы» (при ее выделении). Указанные затраты могут быть учтены по отдельной статье «Инструменты, приспособления целевого назначения и прочие специальные расходы».

24. Организации могут затраты, связанные с производством отдельных изделий или видов продукции (на проведение специальных эпизодических испытаний, на оплату экспертиз, консультаций и т.д.), расходы по обслуживанию производства отдельных изделий работами и услугами технических бюро (отделов), лабораторий и т.п., и стоимость которых имеет значительный удельный вес в себестоимости изделий, планировать и учитывать в составе статьи «Инструменты, приспособления целевого назначения и прочие специальные расходы» (или по отдельной статье как специальные расходы). В остальных случаях указанные затраты планируются и учитываются в составе общепроизводственных или общехозяйственных расходов.

25. Затраты общепроизводственного назначения должны относиться только на те виды продукции, которые производятся в данном подразделении. Распределение указанных затрат осуществляется способами, определяемыми организацией и обеспечивающими наиболее точное исчисление себестоимости продукции. Например, пропорционально затратам на производство без стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов, пропорционально затратам на оплату труда работников; пропорционально затратам на оплату труда работников, занятых производством продукции (работ, услуг), и затрат на содержание и эксплуатацию оборудования, учитываемых по отдельной статье, и пр.

При распределении следует иметь ввиду, что в случае когда организацией из состава общепроизводственных затраты на содержание и эксплуатацию оборудования, специальных инструментов, приспособлений целевого назначения и прочих специальных расходов и др. не выделяются в отдельные статьи, к ним не могут быть применены различные способы распределения.

26. В статью «Общехозяйственные расходы» подлежат включению затраты, связанные с управлением организацией в целом (если организацией не принято решение о формировании затрат на управление в организации вне зависимости от уровня управления на отдельной статье учета). В нее включаются затраты на оплату труда работников, выполняющих функции управления организацией в целом (организация производства, его обслуживание, планирования, учета, контроля, надзора и пр.), затраты на материально-техническое и транспортное обслуживание и обеспечение иных нормальных условий осуществления управленческого процесса (амортизационные отчисления и затраты на содержание используемого для управленческих целей транспорта, затраты на выплату компенсаций работникам за использование личных автомобилей для служебных поездок; амортизационные отчисления и расходы по содержанию и обслуживанию зданий, помещений, сооружений, оборудования, технических средств управления (вычислительных центров, узлов связи, средств сигнализации и пр.), инвентаря и т.п., предназначенных для обеспечения процесса управления; затраты на служебные командировки, связанные с деятельностью организации, включая расходы по оформлению заграничных паспортов и других выездных документов, затраты, связанные с оказываемыми организации услугами связи и другими услугами, необходимыми для выполнения функций управления (консультационными, информационными, юридическими, нотариальными, аудиторскими и пр.), затраты по приему и обслуживанию представителей других организаций (включая иностранные) при проведении переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества, приему и обслуживанию участников, прибывающих на заседания совета (правления) и ревизионной комиссии организации; затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров; с набором рабочей силы и пр.).

27. В случае, если организацией не принято решение о признании затрат на управление в себестоимости проданной продукции, выполненных работ, оказанных услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности (в качестве условно-постоянных расходов), общехозяйственные расходы подлежат распределению между различными видами продукции (работ, услуг). При этом общехозяйственные расходы не включаются в фактические расходы на приобретение нематериальных активов, основных средств, материально-производственных запасов, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением активов. В случае включения доли общехозяйственных расходов в фактические расходы на приобретение активов, распределению между различными видами продукции (работ, услуг) подлежит оставшаяся часть общехозяйственных расходов (в случае если расходы на управление не признаются организацией в себестоимости проданной продукции, выполненных работ, оказанных услуг в качестве условно-постоянных расходов).

Распределение общехозяйственных расходов между различными видами изготовленной (в том числе подразделениями вспомогательного производства, обслуживающих производств и хозяйств) продукции, выполненных работ и оказанных услуг (без учета внутрихозяйственного оборота, включая для нужд вспомогательного производства, обслуживающих производств и хозяйств, капитального строительства) может осуществляться пропорционально затратам на оплату труда работников, занятых производством продукции (работ, услуг); пропорционально затратам на оплату труда работников, занятых производством продукции (работ, услуг), и затрат на содержание и эксплуатацию оборудования, учитываемых или в составе общепроизводственных расходов или по отдельной статье, (если указанные затраты по решению организации не распределяются пропорционально сумме оплаты труда работников, занятых производством продукции (работ, услуг); пропорционально расходам на передел и пр.

Конкретные методы распределения общехозяйственных расходов определяются организациями с учетом отраслевых особенностей, технологических особенностей производства.

При распределении общехозяйственных расходов последние не включаются в себестоимость забракованной продукции (внутренний брак), полуфабрикатов собственного производства, готовой продукции, предназначенной для использования организацией в процессе производства иной продукции, выполнения работ или оказания услуг.

Однако, в случае продажи полуфабрикатов собственного производства в качестве готовой продукции, соответствующая доля общехозяйственных расходов в их стоимости должна учитываться. В этих целях рекомендуется выделять в соответствующих регистрах необходимые данные о количестве этих полуфабрикатов, видах и пр.

28. В случае, если организацией принято решение о признании затрат на управление в себестоимости проданной продукции, выполненных работ, оказанных услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности (в качестве условно-постоянных) выделяется отдельная статья «Затраты на управление», в которую включаются затраты общехозяйственного назначения, а также часть затрат из состава общепроизводственных, связанных с управлением процессом производства (как правило, это расходы по содержанию работников аппарата управления соответствующего подразделения организации, материально-техническое и транспортное обслуживание их деятельности, включая затраты на содержание служебного транспорта (всех видов), компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, расходы по обслуживанию и содержанию средств связи (в т.ч. диспетчерской связи) и других технических средств управления, расходы на служебные командировки работников аппарата управления подразделением и пр.).

29. При включении в перечень статей расходов статьи «Потери от брака», в нее включаются фактические потери организации от брака. В случае, если указанная самостоятельная статья организацией не выделяется, при возникновении этих потерь они показываются по соответствующим статьям расходов.

Браком в производстве считаются изделия, полуфабрикаты, детали, узлы, работы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по своему прямому назначению или могут быть использованы лишь после исправления. В зависимости от характера дефектов, установленных при технической приемке, брак делится на исправимый и неисправимый (окончательный). Исправимым браком считаются изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, которые после исправления могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически возможно и экономически целесообразно. Окончательным браком считаются изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, которые не могут быть использованы по назначению или исправление которых технически невозможно или экономически нецелесообразно.

По месту обнаружения брак подразделяется на внутренний, выявленный в организации до отправки продукции покупателям и заказчикам и внешний, выявленный у потребителя в процессе сборки, монтажа или при эксплуатации изделия.

Стоимость внутреннего исправимого брака формируется из стоимости материалов, полуфабрикатов и т.п. материальных ценностей, израсходованных на исправление некачественной продукции; расходов на оплату труда работников, занятых исправлением брака, отчислений на социальные нужды и иные расходы, включая долю расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственных расходов. Доля общехозяйственных расходов при этом не учитывается. Не учитывается также стоимость самих изделий, полуфабрикатов и пр., подвергавшихся исправлению.

Стоимость внутреннего окончательного брака определяется исходя из оценки изделий, полуфабрикатов, деталей, принятой организацией (по плановой себестоимости, по нормативной себестоимости, по оценке материалов, по прямым затратам, по фактической себестоимости).

Стоимость внешнего брака (неисправимого) формируется исходя из суммы возмещения покупателю затрат, понесенных им в связи с приобретением забракованных изделий.

Учитываются также расходы на демонтаж забракованных изделий, транспортных расходов, связанных с их заменой. Если забракованная продукция относится к исправимому браку, в стоимость внешнего брака включаются расходы, связанные с устранением неисправностей (недостатков).

30. В статью «Потери от брака» включаются стоимость окончательно забракованной продукции (изделий, полуфабрикатов), стоимость материалов, покупных изделий и полуфабрикатов (деталей), стоимость деталей и комплектующих изделий, испорченных вследствие аварии, остановки или простоев оборудования из-за неподачи электроэнергии и других организационно-технических неполадок в процессе производства, затраты на исправление брака, уменьшение покупной цены в связи с поставкой некачественной продукции, суммы возмещения затрат покупателю на исправление поставленной ему некачественной продукции.

При определении потерь от брака вычитаются суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц, стоимость забракованных полуфабрикатов, деталей и пр. по текущей рыночной стоимости, стоимость материалов, оставшихся от забракованной продукции в оценке по текущей рыночной стоимости, суммы, подлежащие взысканию с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов или полуфабрикатов, в результате использования которых был допущен брак и т.п.

При продаже продукции с условием осуществления гарантийного ремонта в течение установленного гарантийного срока в указанную статью включаются отчисления в резерв, создаваемый в связи с существующими на отчетную дату условными обязательствами организации по обеспечению гарантийного ремонта проданной продукции.

Выявленные потери от внутреннего брака (исправимого и (или) окончательного) включаются в фактические затраты на производство путем ежемесячного списания на затраты на производство соответствующих видов продукции (работ, услуг).

31. Потери от внешнего брака, относящиеся к продукции, выработанной в прошлом отчетном периоде, списываются на затраты на производство такой же продукции, произведенной в текущем отчетном периоде. В случае, если подобная продукция в текущем отчетном периоде не изготовлялась, потери от внешнего брака подлежат распределению между видами производимой продукции в установленном организацией порядке.

В индивидуальном и мелкосерийном производстве потери от брака могут быть отнесены на стоимость незавершенного производства при условии, что эти потери относятся к определенному заказу, выполнение которого не закончено.

32. В целях своевременного учета брака и систематизации сведений о браке, выявления причин и виновников брака организации надлежит определить порядок оформления соответствующих документов, используемых для учета и определения потерь от брака (вид документа, содержание, время составления, лица, ответственные за составление и пр.).

33. В статью «Прочие производственные расходы» включаются другие затраты, не относящиеся ни к одной из указанных выше статей затрат. В частности, в эту статью включаются затраты организации на гарантийное обслуживание продукции, на которую установлен гарантийный срок службы, связанные с обеспечением нормальной эксплуатации изделий у потребителя в пределах установленного гарантийного срока (инструктаж, техническое обслуживание, наладка, проверка правильности использования изделия и пр.).

В индивидуальном или мелкосерийном производстве продукции и при наличии условия о гарантийном обслуживании этой продукции, по статье «Прочие производственные расходы» отражается сумма, равная оценке предстоящих затрат организации на гарантийное обслуживание. В случае превышения фактических затрат на гарантийное обслуживание над суммой, включенной в затраты на производство указанной продукции, проданной с условием о гарантийном обслуживании, сумма превышения включается в состав внереализационных расходов.

34. В статью «Расходы на продажу» в организациях, изготавливающих продукцию, выполняющих работы, оказывающих услуги, подлежат включению затраты организации на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям; на рекламу; на представительские расходы и иные аналогичные затраты.

Фактические затраты на продажу подлежат ежемесячному списанию полностью на себестоимость проданной продукции или в части затрат на упаковку и транспортировку распределяются между видами отгруженной в отчетном периоде продукции исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или другим соответствующим показателям (например, нормативная (плановая) себестоимость). Все остальные затраты, связанные с продажей продукции, списываются при этом на себестоимость проданной продукции. Организацией может быть принято решение о распределении всех учтенных затрат на продажу между видами отгруженной в отчетном периоде продукции. Порядок списания должен быть определен организацией в учетной политике.

35. По приведенным выше калькуляционным статьям затрат составляются отчетные калькуляции себестоимости отдельных изделий. Отчетные калькуляции определяются исходя из фактических затрат на производство. В целях контроля за уровнем затрат в процессе производства и получения необходимой информации для осуществления своевременных мероприятий по предотвращению непроизводительных расходов и потерь в них могут выделяться соответствующие затраты по установленным нормам, отклонениям от норм и изменениям норм. Могут также составляться плановые калькуляции, которые представляют собой расчет себестоимости единицы изделия, составленный по отдельным статьям затрат исходя из норм использования оборудования, расхода материалов, топлива, энергии и пр.

Калькуляции используются для обоснованного установления цен, для выбора оптимальной специализации организации по изготовлению отдельных видов продукции, выполнению работ, оказанию услуг и выполнения иных функций по управлению непосредственно производством и деятельностью организации в целом.

36. Калькуляционная единица продукции (работы, услуги) должна соответствовать натуральному измерению, принятому для данного изделия, работы, услуги в стандартах, технических условиях и в плане производства (в натуральном выражении).

В том случае, когда по условиям договора расчет производится за выполняемый заказ в целом, в качестве калькуляционной единицы может приниматься этот заказ.

При широкой номенклатуре выпускаемой продукции калькуляции могут составляться на типовые представители группы изделий с последующим исчислением с помощью экономически обоснованных методов себестоимости отдельных видов (типоразмеров) продукции, включенных в соответствующую группу. В группе могут объединяться только изделия, изготавливаемые из однородного сырья и с применением одинаковых технологических методов. Типовой представитель должен иметь характерные особенности группы изделий, которую он представляет, в частности:

отражать конструктивные особенности и применяемые материалы;

характеризовать особенности технологического процесса;

отражать среднюю трудоемкость изделий группы;

иметь наибольший удельный вес в выпуске.

В случаях, когда отдельные изделия изготавливаются в различных модификациях, калькуляции составляются на каждую модификацию.

37. В случае составления отчетных калькуляций ежемесячно квартальные и годовые отчетные калькуляции исчисляются как средневзвешенные из месячных (квартальных) калькуляций с учетом количества выпускаемых изделий.

В массовых и крупносерийных производствах исчисляется средняя взвешенная себестоимость единицы продукции каждого наименования, выпускаемой в отчетном периоде. В индивидуальном и мелкосерийном производствах исчисляется средняя себестоимость единицы продукции серии (заказа).

IV. Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)

1. В зависимости от особенностей технологии и характера производства, разнообразия производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг, массовости их производства и пр. рекомендуется применять следующие методы учета затрат на производство и калькулирования фактической себестоимости продукции: простой, попередельный, позаказный.

2. Простой метод учета затрат на производство и калькулирования фактической себестоимости продукции заключается в том, что прямые и косвенные фактические затраты учитывают по установленным статьям затрат на весь выпуск продукции. При этом средняя себестоимость единицы продукции определяют делением всех производственных затрат (и затрат по каждой статье) на количество готовой продукции. Отчетные калькуляции составляются, как правило, один раз в месяц.

Условиями, предопределяющими возможность применения простого метода, являются однородность и одновременно массовость добываемой или вырабатываемой продукции, получаемой в результате единовременного технологического процесса, отсутствие необходимости подразделения затрат по способу отнесения на прямые и косвенные (т.к. они связаны с производством одного вида продукции), отнесение всех видов затрат на выпуск продукции (в связи с отсутствием остатков незавершенного производства или их стабильностью). Учитывая разные условия применения простого метода возможно выделение отдельных вариантов его организации.

При применении простого метода в одних случаях возникает необходимость распределения учтенных затрат между готовой продукцией и остатками незавершенного производства, в других затраты подлежат распределению между отдельными видами одновременно вырабатываемой (добываемой) продукции или необходима организация учета затрат по отдельным процессам (стадиям или переделам) при отсутствии калькулирования себестоимости продукции этих процессов и переделов.

При изготовлении одного вида продукции (выполнении работы, оказания услуги), при отсутствии промежуточного продукта и при отсутствии незавершенного производства все затраты после их размежевания между отчетными периодами и видами деятельности прямым путем относят на готовую продукцию (работы, услуги), а себестоимость единицы находится делением общей суммы затрат на данный вид продукции (работ, услуг).

При одновременном изготовлении двух и более видов продукции (работ, услуг) кроме калькулирования себестоимости комплекса продукции (работ, услуг) появляется необходимость в учете прямых и других затрат на выработку (добычу) каждого вида продукции, как правило, по стадиям производственного процесса. При этом учет затрат осуществляется по статьям с подразделением на затраты, включаемые в себестоимость продукции прямым путем или путем условного распределения.

В производствах, где имеются остатки незавершенного производства, необходим учет и правильная оценка остатков незавершенного производства (например, в процентах от плановой производственной себестоимости единицы продукции) и учет изменения этих остатков. Путем прибавления к стоимости остатков незавершенного производства на начало отчетного периода фактических затрат на производство за этот период и вычитания из полученной суммы стоимости остатков незавершенного производства на конец отчетного периода определяется себестоимость готовой продукции. Средняя себестоимость единицы продукции исчисляется при этом путем деления всех затрат в разрезе статей затрат на все количество добытой (выработанной) продукции.

В производствах, когда добытая или вырабатываемая продукция проходит несколько стадий производства, но промежуточная продукция частичной готовности (полуфабрикат) отдельно не калькулируется, применяется учет затрат по отдельным процессам и переделам без определения себестоимости продукции этих процессов (переделов). При этом учет прямых затрат осуществляется непосредственно по переделам (независимо от наличия соответствующих подразделений организации). Иные затраты учитывают в разрезе подразделений или в целом по организации (при отсутствии подразделений). Себестоимость готовой продукции и единицы готовой продукции определяют как слагаемое затрат каждого передела в размере, приходящемся на фактический выпуск готовой продукции.

3. Применение простого и (или) попередельного метода зависит как от специфики производственного процесса добычи или выпуска продукции, так и от структуры организаций. В случаях, когда организация осуществляет одно производство — добычу (например руды или сырья), при этом калькулируется себестоимость единицы добытой руды (сырья), используется простой (однопредельный) метод учета и калькулирования. В случаях, когда отдельное производство входит в комплекс производств в одной организации и калькулируется себестоимость продукции комплекса, используется попередельный метод учета и калькулирования. При этом калькуляции себестоимости полуфабрикатов и продукции частичной готовности отдельных процессов, стадий и переделов могут не составляться.

В производствах, где готовый продукт является результатом последовательной обработки исходного сырья и материала на отдельных технологически прерывных переделах (стадиях, фазах), возникает необходимость учитывать затраты, а во многих случаях и исчислять себестоимость продуктов каждого передела, как совокупности операций, в результате которых сырье и материалы превращаются в полуфабрикат или законченный готовый продукт. В этих условиях полуфабрикаты, полученные на определенной стадии производства, могут быть в дальнейшем использованы для изготовления разного вида и сортов продукции; возможно использование полуфабриката в течение нескольких отчетных периодах; могут быть проданы в качестве готового продукта. Этим, а также необходимостью контроля за уровнем затрат и принятия своевременных решений по этому вопросу, обусловлена необходимость исчисления себестоимости продукта по отдельным переделам.

При применении попередельного метода учета затрат и калькулирования все затраты (или только прямые) отражают в учете не по видам продукции (маркам, сортам), а по переделам либо стадиям производства, а также по отдельным агрегатам или процессам внутри них (если это является отдельными производствами), в разрезе цехов и других аналогичных подразделений организации (если они не совпадают с переделами (стадиями, фазами) производства. При этом в результате завершения одного передела могут быть получены разные виды (сорта, марки) продукции. Учет затрат передела осуществляется по статьям затрат.

В качестве объекта калькулирования могут быть приняты как отдельные виды, так и группы продукции, объединенные по признаку однородности сырья и материалов, выработки на одном и том же оборудовании, сложности производства и обработки, однородности назначения и т.п. При этом затраты могут учитываться по переделу в целом, а себестоимость отдельных видов продукции, включенных в калькуляционную группу, — исчисляться с помощью экономически обоснованных методов.

Перечень переделов (фаз, стадий производства), по которым осуществляется учет затрат и калькулирование себестоимости продукции, порядок определения калькуляционных групп продукции и исчисления себестоимости незавершенного производства или его оценки устанавливаются организацией.

4. В зависимости от того, как в организации ведется бухгалтерский учет затрат на производство по переделам и исчисление себестоимости изготовляемой из полуфабрикатов собственного производства продукции, различают полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты учета.

При попередельном методе учета и калькулирования исчисляют фактическую себестоимость каждого передела. При этом в затраты передела подлежит включению себестоимость полуфабрикатов, изготовленных на предыдущем переделе. Полуфабрикаты собственной выработки могут входить в себестоимость отдельных видов продукции комплексной статьей («Полуфабрикаты собственного производства»), т.е. себестоимость продукции каждого последующего передела слагается из произведенных им затрат и себестоимости полученных полуфабрикатов (полуфабрикатный вариант). Это определяет необходимость отражения движения полуфабрикатов с одного передела на другой (из одного подразделения в другое) или на склад на счетах бухгалтерского учета по их фактической себестоимости.

При этом затраты в незавершенном производстве показываются в разрезе мест нахождения и степени готовности заделов.

Организацией может быть принято решение передачу полуфабрикатов собственного производства с одного передела на другой (из одного подразделения в другое) отражать в учете в течение месяца не по фактической себестоимости, а по учетным ценам с последующим доведением учетной цены до фактической себестоимости в конце месяца.

Организация, осуществляя учет затрат по переделам (фазам, стадиям) в разрезе статей затрат, может калькулировать себестоимость продукции не по переделам, а в целом по производству (бесполуфабрикатный вариант). Как правило, это обусловлено тем, что продукция передела полностью подлежит использованию в последующих переделах (не подлежит продаже в качестве готовой продукции). При этом себестоимость продукции в целом по производству определяется путем суммирования данных каждого передела в разрезе статей затрат.

В зависимости от особенностей технологического цикла, организационной структуры организации возможно сочетание полуфабрикатного и бесполуфабрикатного вариантов учета затрат.

5. При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный заказ, выдаваемый на заранее определенное количество продукции (изделий). Фактическая себестоимость изделий, изготовляемых по заказу, определяется после его выполнения. Для ежемесячного определения фактической себестоимости продукции производственные заказы должны, как правило, выдаваться на такое количество единиц изделий, которое намечается выпустить в течение месяца. При изготовлении крупных изделий с длительным технологическим циклом производства заказы могут открываться не на изделие в целом, а на отдельные технологические узлы и агрегаты, представляющие законченные конструкции. Вся первичная документация составляется с обязательным указанием номеров (шифров) заказов.

При позаказном методе прямые затраты учитываются по отдельным подразделениям, заказам, а материальные затраты, кроме того, по отдельным группам сырья, материалов, топлива и пр. По заказам на изделия или работы, на которые не требуется развернутых отчетных калькуляций, учет затрат может осуществляться только по статьям затрат, без расшифровки затрат на материалы, сырье по их группам. Остальные затраты учитывают по местам их возникновения, по их назначению в разрезе статей и включают в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой их распределения.

Фактическая себестоимость единицы изделий или работ определяется после выполнения заказа путем деления суммы затрат на количество изготовленной по этому заказу изделий. Фактическую себестоимость отдельных видов продукции (заказа). Как правило, определяют после закрытия заказа. Заранее установленная периодичность составления отчетных калькуляций отсутствует. До момента завершения заказа все относящиеся к нему затраты остаются в составе незавершенного производства. В случае возникновения необходимости определения себестоимости части изготовленных по заказу изделий, следует использовать условную оценку сданной заказчику или на склад части до окончания выполнения заказа в целом. В качестве условной оценки может рассматриваться плановая себестоимость этих изделий или фактическая себестоимость однородных видов изделий, производимых ранее, с учетом изменений в их конструкции, технологии и условий производства.

В индивидуальных и мелкосерийных производствах могут использоваться детали и узлы, общие для нескольких изделий (заказов) и изготавливаемые в условиях серийного или массового производства. В этих случаях себестоимость изготавливаемого в индивидуальном порядке изделия слагается из затрат, учтенных по заказу в части изготовления деталей и узлов только для отдельного изделия (заказа), стоимости унифицированных деталей и узлов и затрат на их сборку.

6. При организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в целях формирования своевременной информации об уровне затрат на производство организацией может быть определена совокупность способов и приемов учета и оперативного контроля за затратами в процессе производства. В этих целях наряду с составлением отчетных, плановых калькуляций независимо от применяемого в организации метода учета затрат на производство предполагается предварительное определение нормативных затрат по операциям, процессам, объектам (т.е. создается система действующих норм и нормативов и на ее основе калькуляции нормативной себестоимости) с выявлением в ходе производственного процесса отклонений от нормативных затрат. При этом нормативные и плановые калькуляции надлежит составлять по номенклатуре статей затрат, включаемых в отчетные калькуляции.

Учет фактических затрат и исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) осуществляется на основе предварительно составленной нормативной калькуляции и выявленных отклонений от нее. Это достигается путем повседневного документирования затрат по их основным видам, вызванных отклонениями от норм, либо расчетным путем за сравнительно короткие периоды времени, что позволяет своевременно принимать меры по предотвращению перерасходов, повышению уровня технологической, организационной и плановой дисциплины. Порядок оформления документов на отклонения следует устанавливать с учетом специфики производства и его объемов.

Оперативное выявление и текущий учет отклонений от действующих норм затрат по видам продукции (работ, услуг), причинам, лицам, от которых зависят отклонения, вносят дополнительную группировку затрат в сравнении с применяемым организацией методом, направленную на осуществление оперативного (текущего) контроля за соблюдением норм и нормативов.

7. Создание системы действующих норм и нормативов предопределяет необходимость внесения в них соответствующих изменений, связанных в реализацией (осуществлением) в организации мероприятий по развитию производства и повышению его технического уровня, улучшением организации производства и труда, изменением объема производства и структуры производства; улучшением использования природных ресурсов и пр.

В учете нарастающим итогом с начала года или запуска производства продукции должно отражаться влияние отдельных мероприятий.

Требование, предъявляемое к учету изменений норм, состоит в постоянном обеспечении единообразия норм, применяемых при оформлении первичных документов по отпуску материальных ценностей в производство, учету выработки продукции, начислению задолженности по оплате труда, и норм, применяемых при составлении нормативных калькуляций.

Изменение нормативных калькуляций, как правило, следует производить на начало отчетного месяца. Изменения текущих норм, произведенные в течение отчетного месяца, когда их величина значительна, учитываются до конца отчетного месяца обособленно, а при незначительности величины этих изменений их целесообразно отражать отдельной позицией вместе с отклонениями от норм.

При этом фактический учет затрат и исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) осуществляется на основе предварительно составленной нормативной калькуляции и выявленных не только отклонений от нее, но и изменений норм.

Фактическую себестоимость отдельных изделий исчисляют на основе нормативных калькуляций с применением индексов отклонений от норм и изменений норм, выявленных по статьям затрат и по соответствующим группам изделий. Эти индексы определяются как процентное отношение изменений норм и отклонений от норм к затратам по нормам.

8. В случае принятия организацией решения о признании затрат на управление и коммерческих затрат (полностью или частично) в себестоимости проданных продукции, работ, услуг определение фактических затрат на производство продукции, работ, услуг и исчисления фактической себестоимости отдельных изделий (в случае необходимости для целей управления) следует осуществлять вне системы счетов бухгалтерского учета, т.е. путем включения в соответствующие регистры бухгалтерского учета сумм указанных затрат.

9. Периодичность составления отчетных калькуляций на соответствующие виды продукции, работ, услуг устанавливается организацией самостоятельно, если иное не установлено соответствующими нормативными актами.

10. В целях определения фактической себестоимости продукции, работ, услуг, являющихся конечным результатом производственного цикла, активом, законченным обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством, и предназначенных для продажи (проданных), организацией осуществляется распределение учтенных фактических затрат между готовой продукцией (выполненными работами, оказанными услугами) и незавершенным производством. Такое распределение осуществляется, как правило, по истечении месяца.

Продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия не укомплектованные в соответствии с условиями договоров, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся к незавершенному производству.

В состав незавершенного производства не могут быть отнесены забракованные полуфабрикаты, детали и изделия, не подлежащие исправлению, полуфабрикаты, детали, узлы и иные сборочные соединения по аннулированным заказам. Также не относятся к незавершенному производству сырье, материалы, не начатые обработкой, независимо от того, находятся они непосредственно на рабочих местах или в местах хранения производственных подразделений.

11. В целях правильного определения остатков незавершенного производства на каждой стадии производственного процесса, обеспечения их сохранности необходимо определение порядка организации учета движения полуфабрикатов (деталей) в производстве. Указанный порядок зависит от особенностей технологии и организации производства, номенклатуры изготовляемых полуфабрикатов (деталей), порядка приемки выполненных работ подразделениями технического контроля, порядка хранения межоперационных заделов и т.п. Может применяться подетальный учет движения полуфабрикатов (деталей) в производстве или подетально-пооперационный. Учет ведется непосредственно в производственных подразделениях.

Подетальный учет применяется, как правило, в условиях поточно-массового производства. В учетной ведомости (журнале) отражаются: исходный остаток деталей, установленный по данным инвентаризации; поступление деталей в подразделение (на участок); передача годных деталей на клад или в другие подразделения (на другие участки); количество выявленного брака; потери; новый остаток.

Подетально-пооперационный учет применяется в серийных производствах с использованием маршрутных листов, с помощью которых может учитываться не только выработка, но и межоперационное движение полуфабрикатов и деталей, что дает возможность определить наличие отдельных деталей по каждой стадии обработки в производстве, обеспечить контроль за пооперационным балансом деталей по каждой партии. При отсутствии маршрутной системы учета для контроля за балансом деталей пооперационный учет осуществляется на карточках на каждую деталь. Оперативный учет и контроль за движением деталей в производстве может быть организован не по отдельным деталям, а по их комплектам (например, в серийном производстве).

Для упрощения учета движения полуфабрикатов (деталей) и сокращения документооборота передачу полуфабрикатов и деталей из подразделения в подразделение целесообразно осуществлять по месячным картам (применительно к лимитным картам по отпуску материалов, а отпуск готовых деталей в сборку — по спецификациям (комплектовочным картам) или другим аналогичным по назначению документам). В индивидуальном и мелкосерийном производстве спецификации выписываются на конкретного работника или бригаду на основании производственного задания.

В массово-поточных производствах возможно применение бездокументной передачи деталей и узлов на сборку (или с составлением документов на передачу один раз в месяц). Внедрению такого порядка учета должно предшествовать осуществление необходимых мероприятий по обеспечению сохранности указанных материальных ценностей.

12. С целью проверки остатков незавершенного производства периодически должна осуществляться его инвентаризация. Инвентаризация имеет целью установить фактическое наличие незаконченных изготовлением полуфабрикатов и деталей, находящихся в производстве; определить фактическую комплектность незавершенного производства и выявить неучтенный брак; проверить данные учета движения полуфабрикатов и деталей и общую сумму затрат по счету основного производства; проверить правильность распределения этой суммы по видам продукции и уточнить себестоимость произведенной продукции. Инвентаризация проводится в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49 (по заключению Минюста России от 19 июня 1995 г. № 07—01-389—95 приказ в государственной регистрации не нуждается).

Данные инвентаризации незавершенного производства сопоставляются с данными оперативного учета, выявляются причины имеющихся расхождений. Техника проведения инвентаризации может быть различной. Могут составляться инвентаризационные описи, в которых указывают, на какой стадии или операции технологического процесса находятся сырье, полуфабрикаты, детали или не оконченная производством продукция, какова степень их готовности. Проведение инвентаризации может осуществляться путем заполнения журналов, книг или карточек, в которых указывают степень или процент готовности либо комплектности (укомплектованности) заделов (остатков) незавершенного производства.

13. Незавершенное производство оценивается в разрезе калькуляционных статей затрат, предусмотренных для калькулирования себестоимости готовой продукции, за исключением статьи «Потери от брака» и статей затрат, которые, как правило, включаются только в готовую продукцию (стоимость или амортизация инструментов, приспособлений целевого назначения, прочие специальные расходы, затраты по освоению новых видов продукции и прочие производственные затраты, затраты на продажу).

В организациях, где производство имеет краткий технологический цикл, оценка незавершенного производства может оцениваться только по фактической стоимости использованного сырья материалов и полуфабрикатов.

В организациях с крупносерийным и массовым характером производства оценку деталей и полуфабрикатов целесообразно производить по действующим в организации нормам.

Порядок оценки незавершенного производства также зависит от применяемого организацией варианта учета полуфабрикатов собственной выработки (полуфабрикатный или бесполуфабрикатный). При бесполуфабрикатном варианте оценка незавершенного производства осуществляется обычно по каждому цеху по фактически находящимся в них деталям и узлам с выделением затрат каждого подразделения-изготовителя. При этом данные об оценке незавершенного производства обобщаются в целом по производству с выделением затрат каждого подразделения.

Группировка данных при оценке незавершенного производства производится в том же порядке, в каком ведется сводный учет затрат на производство, т.е. по типам выпускаемых изделий или по группам однородных изделий.

При применении полуфабрикатного варианта оценка деталей и узлов производится по каждому подразделению, в котором они находятся. При этом в номенклатуру статей затрат включается статья «Полуфабрикаты собственного производства», по которой отражается стоимость находящихся в подразделении деталей и узлов, изготовленных другими подразделениями.

14. Исходя из целесообразности и значимости данных для оценки финансового результата в соответствии с решением организации оценка незавершенного производства по производству отдельных видов продукции (работ, услуг) может не осуществляться.

V. Сводный учет затрат на производство и составление отчетных калькуляций себестоимости продукции

1. Формированию данных для калькулирования фактической себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) предшествует определение фактической себестоимости выпущенной (произведенной) готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг и незавершенного производства.

Для целей выполнения организацией комплекса работ, связанных с группировкой в учете затрат по видам продукции, по подразделениям, по переделам и другим местам возникновения затрат и в целом по организации в разрезе статей затрат, по размежеванию затрат между готовой продукцией и незавершенным производством и пр., являющегося сводным учетом затрат на производство, составляются ведомости сводного учета затрат на производство. Указанные ведомости являются балансом затрат за отчетный период и одновременно оборотными ведомостями по счетам учета затрат на производство.

2. Организация сводного учета затрат на производство и порядок составления на его основе калькуляций фактической себестоимости продукции зависит от типа и характера производства, применяемого организацией метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, а также количества видов выпускаемой продукции, структуры управления производством и пр. В организациях, где выделены отдельные подразделения, сводный учет также должен обеспечить выделение затрат этих подразделений. В случае отсутствия в структуре управления организацией отдельных подразделений сводный учет может осуществляться по видам продукции в целом по организации.

3. Организация сводного учета затрат на производство зависит от применяемого организацией варианта учета полуфабрикатов собственной выработки (полуфабрикатный или бесполуфабрикатный). Например, при полуфабрикатном варианте, когда определяется фактическая себестоимость не только готовой продукции, но и полуфабрикатов собственного производства, осуществляется стоимостной учет их движения на счетах бухгалтерского учета, основанный на их количественном учете, в себестоимости полуфабрикатов последующих подразделений или переделов фактические затраты на производство полуфабрикатов предыдущих подразделений или переделов отражают по комплексной статье «Полуфабрикаты собственного производства», в сводном учете данные о затратах будут включать суммы оборотов внутри организации (т.н. внутризаводские обороты). При бесполуфабрикатном варианте, когда определяется себестоимость только готовой продукции и осуществляется только количественный учет движения полуфабрикатов собственного производства, сводный учет организуется в разрезе подразделений в доле участия каждого из них в производстве продукции. Затраты в целом по организации определяются как сумма затрат по подразделениям по соответствующим статьям затрат.

При применении полуфабрикатного варианта учета и выделении в сводном учете комплексной статьи, отражающей стоимость полуфабрикатов собственного производства, на указанные полуфабрикаты составляются отчетные калькуляции по установленным статьям затрат. Сводный учет затрат, отчетную калькуляцию на готовую продукцию и отчетные калькуляции на полуфабрикаты собственного производства следует рассматривать при этом во взаимосвязи.

При полуфабрикатном варианте учета передача полуфабрикатов собственного производства из одного подразделения (передела) в другое отражается, как правило, по фактической себестоимости. Кроме учета по фактической себестоимости полуфабрикаты собственного производства могут учитываться в текущем порядке по плановой или нормативной себестоимости с последующим доведением плановой или нормативной себестоимости полуфабрикатов до фактической себестоимости.

4. В организациях, где текущий учет затрат ведется с предварительным определением нормативных затрат, оперативным выявлением и отражением в текущем учете отклонений от норм и изменений норм, в сводном учете затрат на основе нормативных калькуляций и количественных данных о выпуске определяют нормативную себестоимость продукции по калькуляционным статьям затрат. Нормативные затраты уменьшаются (увеличиваются) на изменения норм и отклонения от них и таким образом определяют фактические затраты на готовую продукцию (по отдельному виду продукции или по группе однородных изделий).

Затраты по нормам во всем разделам сводного учета затрат (незавершенное производство на начало месяца и конец месяца, затраты за отчетный месяц, а также определение доли затрат, относящейся к готовой продукции) должны отражаться по единому уровню норм, достигнутому на начало месяца. При изменении норм на начало каждого месяца производится переоценка нормативной себестоимости незавершенного производства до уровня себестоимости по этим измененным нормам.

Изменения текущих норм, произведенные в течение отчетного месяца, когда их величина значительна, учитываются до конца отчетного месяца обособленно, а при незначительности величины этих изменений их целесообразно отражать отдельной позицией вместе с отклонениями от норм.

Переоценка незавершенного производства, связанная с изменениями норм, производится на основании данных инвентаризации незавершенного производства путем перемножения разницы между старой и новой нормой на количество деталей, находящихся в незавершенном производстве. В тех случаях, когда инвентаризация не производилась, незавершенное производство переоценивается с помощью коэффициентов, исчисляемых по отдельным статьям калькуляции.

При стабильных остатках незавершенного производства отклонения от норм списываются, как правило, на себестоимость готовой продукции, а изменения норм — на себестоимость готовой продукции и незавершенного производства.

5. Для ведения сводного учета затрат на производство в этом случае применяется учетный регистр (ведомости).

Фактическая себестоимость готовой продукции выявляется в указанных ведомостях по каждому наименованию продукции или группам однородной продукции. На основании нормативной калькуляции и количественных данных о выпуске продукции определяется нормативная себестоимость готовой продукции по статьям затрат. К общим итогам нормативных затрат добавляются суммы изменения норм и отклонений от них и, таким образом, определяется фактическая себестоимость готовой продукции.

Фактическая себестоимость каждого вида продукции определяется путем прибавления (+ или —) к нормативной себестоимости данного вида продукции величины выявленных в сводном учете отклонений и изменений норм по каждой статье затрат. В тех случаях, когда сумма отклонений и изменений норм выявляется по группе однородной продукции, эти суммы относятся на себестоимость каждого вида продукции, входящего в данную группу, по каждой статье затрат с помощью индексов.

6. В организациях, где действующие нормы незначительно отличаются от плановых, вместо нормативных могут быть использованы плановые калькуляции. В этом случае и при условии незначительных размеров незавершенного производства и разниц от изменения норм переоценка незавершенного производства в связи с изменением норм не производится, а ежемесячно (на основании данных количественного учета или данных инвентаризации) незавершенное производство оценивается по плановой себестоимости или текущим нормам. Фактическая себестоимость готовой продукции определяется путем добавления к плановой себестоимости сумм отклонений, выявленных в сводном учете. Сводный учет в этом случае осуществляется в ведомости.

7. В организациях с индивидуальным и мелкосерийным производством, где выпускаются несложные изделия с кратким производственным циклом, за основу при учете отклонений могут приниматься нормы, принятые при составлении плановых калькуляций себестоимости заказа (партии, изделия), составляемые при запуске в производство изделия. Если нормы затрат изменяются в процессе выполнения заказа, то выявленные разницы учитываются обособленно, как связанные с изменением норм, а плановая себестоимость заказа остается прежней. По новым заказам на аналогичную продукцию плановая калькуляция составляется с учетом проведенного совершенствования конструкции изделий, технологического процесса и т.п. При определении фактической себестоимости отдельных видов продукции к плановой себестоимости прибавляется (вычитается) сумма отклонений от норм, приходящаяся на данный вид продукции по соответствующим статьям затрат.

8. На основании сводного учета затрат на производство составляются калькуляции фактической себестоимости, используемые организацией для контроля за уровнем себестоимости как всей готовой продукции, так и отдельных ее видов. Отчетные калькуляции рекомендуется составлять на все виды продукции, производимые организацией.

В массовых и крупносерийных производствах может исчисляться средняя себестоимость единицы продукции, выпускаемой в отчетном периоде. В индивидуальном и мелкосерийном производстве исчисляется средняя себестоимость единицы продукции серии (заказа).

В организациях, где отчетные калькуляции составляются ежемесячно, квартальные и годовые калькуляции исчисляются как средневзвешенные из месячных отчетных калькуляций.

VI. Учет затрат по экономическим элементам

1. В целях планирования и контроля за соответствующими качественными показателями деятельности организации (определение объема использования организацией материальных, трудовых и денежных ресурсов в целом за отчетный период безотносительно их назначения и направления) фактические расходы группируются в соответствии с их экономическим содержанием по экономическим элементам. Учет затрат по экономическим элементам может осуществляться организацией на отдельных синтетических счетах (в самостоятельной системе счетов) или вне системы счетов бухгалтерского учета.

2. Расходы по обычным видам деятельности группируются в соответствии с их экономическим содержанием по следующим элементам:

материальные затраты;

затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизация;

прочие затраты.

3. В перечень расходов, учитываемых в элементе «Материальные затраты» в денежной оценке включаются:

стоимость приобретенных сырья, материалов, топлива, энергии, покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, используемых организацией непосредственно для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, для обеспечения нормального технологического процесса, для упаковки продукции, для целей управления;

стоимость природного сырья, включая платежи за пользование природными ресурсами, стоимость работ по рекультивации земель, осуществляемых специализированными организациями, и пр.;

стоимость работ и услуг производственного характера, выполненных сторонними организациями или отдельными гражданами, не являющимися работниками организации.

4. В элементе «Затраты на оплату труда» учитываются затраты на оплату труда работников организации, физических лиц, связанных с их участием в производстве продукции и ее продаже, выполнении работ, оказании услуг, в управлении, с выполнением других работ и служебных обязанностей, а также другие выплаты работникам, предусмотренные действующим законодательством и коллективными договорами, локальными нормативными актами организации и обусловленные выполнением работниками своих обязанностей.

5. В элементе «Отчисления на социальные нужды» учитываются суммы налога (обязательных отчислений по установленным законодательством Российской Федерации нормам) в связи с обязательными социальным страхованием работников, их пенсионным обеспечением и медицинским страхованием. В указанном элементе учитываются взносы организаций по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также соответствующие отчисления (платежи) по добровольным видам страхования, пенсионного обеспечения.

6. В элементе «Амортизация» учитываются суммы погашения стоимости амортизируемого в установленном порядке объектов имущества, используемого или предназначенного для использования в процессе производства и продажи продукции, выполнения работ, оказания услуг, а также для обслуживания этих процессов, управления ими и управления организацией в целом.

7. В элементе «Прочие затраты» учитываются иные затраты, формирующие затраты на производство и продажу продукции, выполнение работ, оказание услуг, управление, но не относящиеся к ранее перечисленным элементам.

8. Указанная группировка расходов используется организацией для определения финансового результата по обычным видам деятельности за отчетный период в целях, например, анализа работы организации в области управления ресурсами.

При этом во внимание должна быть принята выявленная в отчетном периоде разница между суммой расхода организации по приобретению материально-производственных запасов и стоимостью той их части, которая была использована в целях деятельности (с учетом остатков указанных ценностей на начало и конец отчетного периода).

9. Одновременно указанная группировка расходов может быть увязана с совокупностью затрат на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, продажу товаров, продукции, работ, услуг, управление исходя из места возникновения этих затрат и их направления (по калькуляционным статьям затрат). Данные этой увязки используются для выявления финансового результата от производства готовой продукции (производственной деятельности).

Для этих целей составляется свод затрат на производство в экономических элементах и калькуляционных статьях затрат.

Эта увязка разных по значению группировок расходов может являться источником информации о влиянии на финансовый результат организации не только вопросов, например, управления ресурсами, но и управления непосредственно процессом производства продукции (работ, услуг) и их продажи, изменения остатков незавершенного производства, размера отложенных расходов (расходов будущих периодов), размера резервов, создаваемых организацией в целях равномерного включения расходов в затраты на производство, и пр.

10. Если группировка расходов по экономическим элементам будет осуществляться организацией вне системы счетов бухгалтерского учета, то при составлении свода затрат и определении финансового результата от производства готовой продукции, выполненных работ или оказанных услуг в сравнении с финансовым результатом от проданных в отчетном периоде продукции (работ, услуг) следует исключить внутрихозяйственный оборот (передача изделий, продукции, работ и услуг внутри организации для нужд собственного производства, обслуживающих производств и др., а также затраты по браку, затраты при простоях по внешним причинам, расходы, возмещаемые виновными лицами, расходы, списываемые в установленном порядке на счета финансовых результатов и капитала, например, связанные со списанием активов).

11. Если учет расходов по экономическим элементам будет осуществляться организацией на отдельных синтетических счетах (в самостоятельной системе счетов), финансовый результат от производства продукции, выполнения работ или оказания услуг будет сформирован непосредственно на счетах бухгалтерского учета. При этом организацией для целей проверки могут составляться дополнительно соответствующие таблицы, ведомости и т.п.

• 6883 просмотра

Каждая производственная единица любого направления деятельности предприятия стремится получить максимально возможный доход от своего функционирования. Компания старается не только продавать свои товары по выгодной цене, но и снижать производственные издержки. На первый план выходят неценовые факторы рыночного завоевания. Управление затратами с целью формирования их оптимальной структуры, а также снижения их величины позволяет снизить цены на продукты, что при прочих равных условиях дает предприятию возможность поддерживать или даже укреплять свои конкурентные позиции на рынке.

В условиях рыночных отношений очень важно изучать не только сущность издержек и их характеристик, но и вопросы их влияния на прибыль. Расходы учитываются во многих экономических науках, но они играют наибольшую роль в управленческом учете. Менеджеры разных уровней нуждаются в информации о расходах для расчета прибыли, предельных доходах, стоимости, балансов запасов, выборе политики ассортимента, политики технического переоснащения, мотивации и других.

Финансовых учетных данных о доступности на предприятии в целом недостаточно для принятия решений об оперативном, тактическом и стратегическом управлении. Поэтому указанные проблемы формирования затрат предприятия и бухгалтерский учет этих затрат особенно актуальны в рыночных условиях.

Концепция затрат

В отечественных и зарубежных научных журналах в правилах часто используются три понятия, различия которых строго не определены. Это понятия затрат, издержек и расходов.

Современная теория и практика дают множество определений затрат. Таким образом, ряд специалистов представляют затраты как экономическую интерпретацию, выражающую совокупность всех ресурсов в области запасов, труда и финансов, потребление которых связано с производственным процессом.

М. А. Вахрушина характеризует затраты как денежную оценку объема ресурсов, используемых для любых целей. Другие авторы понимают совокупность движений средств, связанных с активами, если они способны генерировать доход в будущем или обязательства. Если этого не происходит, то не распределенная прибыль предприятия определяется как затраты за установленный срок.

В экономической энциклопедии затраты интерпретируются как денежное выражение стоимости экономических ресурсов, израсходованных, когда хозяйствующий субъект выполняет какие-либо действия.

Интерпретация понятия «затраты» также неоднозначна. Чтобы понять, как системы учета рассчитывают затраты и эффективно сообщают бухгалтерскую информацию заинтересованным сторонам, необходимо четко понимать, что означает термин «затраты» в каждом конкретном случае. Он имеет много значений и используется по-разному в разных ситуациях.

Затраты представляют собой оценку в денежном выражении всех ресурсов в отношении финансов, труда и материалов, информации, которые связаны с организацией производственного процесса и реализационными характеристиками за период времени. Основные характеристики затрат следующие:

• монетарная оценка различных типов ресурсов, обеспечивающая принцип их измерения;
• целевая установка, которая связана с производством и продажей продукции в целом или на одном из ее этапов;
• промежуток времени, который должен быть отнесен к производству продукции.

Необходимо заметить, что если затраты не связаны с производством и не списываются (не полностью списываются) на этот продукт, то они становятся запасом на складах в виде сырья, материалов и т. д.

Можно сказать, что затраты имеют свойство резервных мощностей, в данном плане их можно отнести к активам компании. Основными особенностями затрат являются:

• динамизм;
• многообразие;
• трудности измерения и оценки;
• сложность и несогласованность воздействия на экономический результат.

Отличие от затрат от издержек

Отличия между затратами и издержками могут быть сформулированы в следующих положениях:

• Затраты и издержки отличаются экономическим характером оценки. Затраты имеют расчетный характер, отражаются во внутреннем учете, зависят от используемой системы учета и не обязательно связаны с платежными потоками на предприятии. Издержки не имеют характера платежа. Они представлены в финансовой отчетности фирмы.
• Затраты могут не иметь признаков издержек: ряд затрат в учете производства не имеет аналогов между издержками.
• Отсутствие у издержек прямой связи с производством продукции. Хотя они возникают в отчетном периоде в процессе производства, тем не менее, не всегда их соотносят с этим процессом.

Среди специалистов есть те, кто считает, что в своем содержании затраты - более широкое понятие, чем издержки, и оправдывают это тем, что затраты могут быть понесены в связи со всей экономической деятельностью предприятия, а издержки - только для производственного сектора.

Понятие «издержки» подразумевает понятие «затраты» в отношении производства товаров (услуги по работе).

Расходы представляют собой любые расходы при условии, что они понесены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пункт 9 ПБУ 10/99 существенно описывает механизм перехода от расходов организации к стоимости единицы продукции. Установлено, что определение стоимости выпускаемой продукции формируется на основе расходов по обычной деятельности.

Отличие от концепции расходов

Расходы - это затраты:

• установленные за интервал времени;
• документально и экономически жизнеспособные;
• они полностью передают свою стоимость товарам, проданным в течение этого периода;
• возникновение расходов происходит совместно с сокращением экономических ресурсов фирмы при увеличении суммы "кредиторки".

Классификация затрат

Основные затраты бухгалтерского учета группируются по экономическому содержанию в соответствии со следующими элементами:

• материальные затраты;
• расходы на зарплату;
• начисление внебюджетных средств;
• амортизация;
• прочие расходы.

Другие расходы включают:

• расходы на заработную плату менеджерам;
• эксплуатация машин и площадей;
• командировочные расходы сотрудников;
• расходы на связь, аудит, информационные услуги, службы безопасности;
• расходы на развлечения;
• расходы по реализации товаров;
• налоги.

Расходы, понесенные предприятием в связи с выпуском товаров, оказанием услуг или производством работ, отражаются и включаются в стоимость товаров, услуг или работ отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени их оплаты.

В отношении стоимости существуют следующие виды затрат:

• Прямые затраты, которые непосредственно связаны с производством определенного продукта.
• Косвенные - затраты на административные зарплаты, общее производство и общий бизнес. Расходы такого типа связаны с производством нескольких видов товаров и должны распределяться между позициями товаров пропорционально определенному показателю.

В отношении процесса:

• основные;
• накладные.

В отношении объема производства:

• постоянные;
• переменные.

Применяемые методы учета

Методы учета затрат классифицируют следующим образом:

• позаказной - он используется для мелкомасштабных производств, в качестве объекта учета выбирается конкретный заказ;
• попередельный - используется в крупномасштабном производстве, учет затрат производится поэтапно на этапах производства;
• котловой - используется на предприятиях, выпускающих один вид продукции, учет производится из расходов, понесенных предприятием в целом в течение периода времени;
• нормативный - используется на предприятиях с широким спектром промышленных товаров, учет осуществляется с использованием стандартов с обязательной идентификацией и рассмотрением причин отклонений от них для дальнейшего анализа и предотвращения этих причин на работе.

Организация бухучета затрат на производство

Для сбора затрат на выпуск товаров, оказание услуг или осуществление работ используют раздел «Затраты на производство» плана счетов.

Группировка затрат в этом разделе чаще всего осуществляется с использованием следующих расчетных учетных записей: 20, 23, 25, 26, 28.

Счет 20 и бухгалтерский учет затрат на производство применяется для сбора данных о затратах на производство товаров, услуг или работ, которые, в свою очередь, были целью создания компании.

На этом счете фиксируются как прямые затраты, определяемые производственным процессом, так и включаемые в себестоимость, а также косвенные затраты, связанные с управлением и поддержанием производства.

Аналитический учет на этом счете ведется для отдельных видов продукции.

Косвенные расходы связаны с несколькими видами товаров. Они распределяются пропорционально утвержденному показателю. Затраты оплачиваются по стандартным (запланированным) или фактическим расходам на производство.

На счете 23 «Вспомогательное производство» отражены затраты, являющиеся вспомогательными для основного производства (обслуживание ОС, обеспечение теплом, электричеством и т. д.).

Аналитический учет в этом счете относится к типу производства. Сборы списываются на счет 20 или на стоимость конкретного продукта в виде прямых затрат или распределяются между отдельными типами товаров пропорционально выбранному индикатору.

На счете 25 «Общепроизводственные расходы» сгруппированы затраты на обслуживание основных и вспомогательных производственных предприятий. Среди расходов, которые учитываются на этом счете, могут быть такие как платежи за страхование производственных машин, стоимость обслуживания этих машин, стоимость аренды производственных площадей и оборудования и другие.

Аналитический учет по счету осуществляется отдельными бизнес-единицами и расходными статьями. На предприятиях, где производятся однородные товары, а не распределяются расходы, они подлежат списанию на дебет счета 20. На предприятиях, производящих различные товары, расходы подлежат распределению между типами произведенных товаров. Расходы списываются на дебет счетов 20, 23, 29. Счет 25 сальдо не имеет на конец отчетного периода.

На счету 26 «Общехозяйственные расходы» сгруппированы те расходы, которые напрямую не связаны с производственными процессами и не связаны с потребностями управления. Например, зарплата менеджеров, учет, амортизация имущества, которые администрация использует в своей деятельности, арендные платежи в помещениях для администрации и т. д.

Аналитический учет осуществляется по статьям смет и месту возникновения. Списание расходов, собранных в течение месяца, производится в зависимости от выбранного метода формирования себестоимости продукции. Когда бухгалтер выбирает метод учета полной себестоимости производства, расходы списываются при помощи бухгалтерских записей Дт20-Кт26, Дт23-Кт26, Дт20-Кт26. Если выбран способ записи продуктов по сниженной цене, содержимое счета 26 взимается непосредственно на счет 90-2.

Организация бухгалтерского учета затрат в разных отраслях характеризуется своими особенностями. Они связаны с условиями конкретной отрасли. Министерства разработали отраслевые руководящие принципы учета затрат. В этих рекомендациях подробно излагаются и уточняются положения федеральных и отраслевых правил учет затрат в бухгалтерском учете в отношении производства конкретной отрасли.

В рекомендациях по учету затрат в конкретной отрасли производства хозяйствующий субъект находит свою классификацию методов и способов учета затрат, формы исходных документов для их учета, схемы распределения затрат, номенклатуру статей затрат и принципы расчета стоимости разной продукции.

Учет затрат предприятия

Методы, выбранные предприятием для составления производственных издержек, должны быть обоснованы, должны определяться нормативными документами, отраслевыми инструкциями и методологическими рекомендациями и фиксироваться бухгалтером в учетной политике предприятия.

Обязательное отражение в учетной политике также зависит от способов распределения затрат между конкретными товарами.

Учет затрат в бухгалтерском учете предприятия должен осуществляться в строгом соответствии с нормативными документами и быть своевременным, полным и надежным.

Счет 20: ключевые функции

Счет затрат в бухгалтерском учете под номером 20 используется каждой организацией, занятой производственной деятельностью, для суммирования затрат на стоимость продукции. Данный счет является активным в компании.

В организации бухгалтерского учета затрат на производство эти затраты распределяются в соответствии со следующими статьями:

• материальные затраты - стоимость приобретения сырьевых ресурсов, электроэнергии, воды, топлива, инструментов, промышленного оборудования, работ и услуг, выполняемых третьими лицами;
• стоимость труда работников, которые участвуют в производстве;
• социальные расходы;
• амортизация по ОС в производстве;
• другие виды: расходы на командировки работников, осуществляемые в производственных целях, дефицит в пределах естественного убытка, расходы на полуфабрикаты, расходы на будущие периоды и другие разумные затраты.

Аналитический учет на счете 20 бухгалтер должен вести в разрезе продукции.

Расходы, связанные с несколькими видами продукции (косвенные) для включения в стоимость каждой единицы продукции, должны быть распределены. Организация может самостоятельно определить показатель, пропорциональный распределению расходов. Таковым может быть объем (стоимость) материалов и сырья, используемых при производстве определенного типа продукта, или размер заработной платы сотрудников, занятых в производстве.

Расходы могут быть списаны следующими способами:

• по нормативным или плановым расходам;
• согласно фактической стоимости производства.

Налоговый учет

Когда речь идет о налоговом учете, затраты включают экономически обоснованные и выраженные издержки. Их можно выразить наличными. Учитываются только средства, которые были потрачены на получение дохода от функционирования компании.

Бухгалтерский и налоговый учет затрат тесно взаимосвязаны друг с другом, но и имеют расхождения. Налоговый учет связан с рядом пунктов, которые должны быть известны заранее. Предпринимателю следует заранее обратить внимание на следующие нюансы:

• особенности передачи долга третьей стороне;
• внедрение процедуры взаимозачета;
• расчет с использованием счета;
• расчет принятых обязательств;
• признание дохода при оплате УСН.

В спорных ситуациях предприниматель должен руководствоваться положениями действующего законодательства.

Период, в течение которого материальные затраты отражаются в налоговом учете для метода начисления, указан в пункте 2 ст. 272 НК РФ. Он зависит от типа материальных затрат.

Таким образом, стоимость сырья и материалов, относящихся к промышленным товарам, признается в качестве расходов на дату передачи такого ресурса в производство.

В кассовом методе, чтобы признать материальные затраты, помимо поставки материалов для производства или подписания акта, нужно чтобы такие расходы были выплачены каким-либо образом (денежные или неденежные).

Совершенствование бухгалтерского учета

Для получения полезных данных, которые позволяют принимать решения и планировать, затраты на производство следует систематизировать несколькими способами:

• расходы на будущие периоды;
• невозмещаемые расходы;
• вмененные затраты при принятии альтернативных решений;
• дополнительные и предельные издержки;
• динамические затраты по отношению к объему промышленных товаров.

В целях улучшения учета производственных затрат в компаниях целесообразно отдельно разделить учет затрат в бухгалтерском учете, управленческий и финансовый учет. Данные направления деятельности имеют много отличий друг от друга, хотя на первый взгляд касаются одних и тех же вопросов.

Также стоит ввести методы утверждения окончательных финансовых результатов «ввода-вывода» и использование зарубежных классификаций издержек производства. Зарубежные методы классификации носят более точный и понятный характер.

При бухгалтерском учете затрат на услуги следует придерживаться установленных рекомендаций.

Необходимо использовать текущие учетные записи при составлении проводок, а также методы, позволяющие вести учет как можно более в простой форме.

Заключение

Одной из важнейших задач учета затрат в бухгалтерском учете является учет стоимости производства, поскольку информация о производственных издержках необходима непосредственно директору предприятия для формирования финансовой политики, направленной на повышение рентабельности и сокращение издержек. Поэтому для бухгалтера важно определить подходящие для предприятия методы учета производственных издержек и способы их распределения среди продукции.

Учетный счет 20 в бухгалтерском учете является одним из основных для отражения информации, связанной с производством товаров, выполнением работы и оказанием услуг. Все методы, используемые для отражения таких затрат, должны предоставляться в учетной политике.

Главной целью хозяйственной деятельности коммерческой организации является извлечение дохода.

В соответствии с п.1 ст.2 Гражданского кодекса, предпринимательской деятельностью является:

• самостоятельная,
• осуществляемая на свой риск,

• пользования имуществом,
• продажи товаров,
• выполнения работ,
• оказания услуг,

При этом, для определения финансового результата деятельности компании, необходим корректный учет хозяйственных операций организации.

Одним из самых сложных объектов учета являются производственные операции. Учет расходов, относящихся к себестоимости производимой продукции (работ, услуг) необходим для формирования итоговых показателей производственной деятельности компании.

К видам такой деятельности относятся:

• промышленное производство,
• пищевое производство,
• производство сельскохозяйственной продукции,
• транспортные услуги,
• строительство, многие другие виды производства продукции, оказания услуг, выполнения работ.

• эффективность использования производственных ресурсов,
• снижение себестоимости производимой продукции,

*Калькуляция представляет собой расчет в денежной форме затрат на производство одной или нескольких единиц продукции.

В настоящее время порядок ведения бухгалтерского учета затрат на производство регламентируется многими нормативными документами. В их числе:

• ПБУ 10/99 «Расходы организации,
• ПБУ «По ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ»,
• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению,
• другие нормативные документы.

Большая часть отраслевых инструкций по учету производственных затрат были разработаны в соответствии с Положением «О составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» (утверждено Постановлением от 05.08.1992г. №552), которое не применяется с момента вступления в силу 25 главы Налогового Кодекса.

В данное время компаниям приходится самостоятельно разрабатывать порядок бухгалтерского учета затрат на производство, который необходимо закрепить в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.

При этом, в соответствии с Письмом Минфина от 29.04.2002г. №16-00-13/03:

«До завершения работы по разработке и утверждению министерствами и ведомствами соответствующих отраслевых нормативных документов по вопросам организации учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета, как и ранее, организациям надлежит руководствоваться действующими в настоящее время отраслевыми инструкциями (указаниями) с учетом требований, принципов и правил признания в бухгалтерском учете показателей, раскрытия информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с уже принятыми во исполнение указанной Программы нормативными документами по бухгалтерскому учету».

В нашей статье мы рассмотрим основные принципы и некоторые особенности ведения бухгалтерского учета производственной деятельности в настоящее время.

ОБЩИЕ ПРИНЦИПЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ

Для целей бухгалтерского учета затраты, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относятся к расходам по обычным видам деятельности (п.5 ПБУ 10/99).

В соответствии с п.7 ПБУ 10/99, расходы по обычным видам производственной деятельности, складываются из расходов:

• Связанных с приобретением:
• сырья,
• материалов,
• товаров,
• иных материально-производственных запасов.

• Возникающих непосредственно в процессе переработки материально-производственных запасов для целей:
• производства продукции,
• выполнения работ,
• оказания услуг,

При формировании расходов необходимо группировать их по следующим элементам:

• материальные затраты;
• затраты на оплату труда;
• отчисления на социальные нужды;
• амортизация;
• прочие затраты.

По способам отнесения затрат на себестоимость продукции, работ, услуг, затраты организации подразделяются на:

• прямые (основные),
• косвенные (накладные).

Такими расходами являются расходы на:

• Амортизация производственного оборудования,
• сырье и материалы, из которых производится продукция,
• полуфабрикаты собственного производства,
• зарплату рабочих, непосредственно занятых в производственных процессах, в случае, когда возможно определить, производством какого именно продукта занят работник.

К косвенным затратам относятся расходы, не имеющие прямого отношения к производству конкретной продукции (работ, услуг).

Косвенными расходами являются общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Такими расходами могут быть:

• амортизация ОС,
• зарплата сотрудников, либо вообще не занятых в производственных процессах, либо в случае, когда невозможно выделить, для каких конкретно видов продукции использовался труд работников,
• коммунальные расходы,
• расходы на аренду помещения и оборудования
• прочие общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

1. Затраты на производство аккумулируются на счете 20 «Основное производство» с аналитическим учетом по видам номенклатуры, видам затрат на производство, подразделениям.

2. Общепроизводственные затраты аккумулируются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» и в конце месяца списываются на счет 20 «Основное производство» с распределением затрат по видам номенклатуры.

3. К прямым расходам, связанным с производством и реализацией товаров собственного производства, а так же выполнением работ и оказанием услуг относятся:

• Фактическая стоимость сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу, либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
• Стоимость полуфабрикатов собственного производства используемых в производстве;
• Стоимость готовой продукции, используемой в производстве;
• Общепроизводственные расходы.

• Фактическая стоимость сырья и (или) материалов, используемых для общепроизводственных целей;
• Амортизационные отчисления по ОС производственного и общепроизводственного назначения;
• Амортизационные отчисления по НМА производственного и общепроизводственного назначения;
• Стоимость покупных товаров и готовой продукции, используемых в производстве;
• Расходы на работы и услуги сторонних организаций производственного и общепроизводственного характера;
• Расходы на оплату труда основного производственного персонала с отчислениями на страховые взносы;
• Расходы будущих периодов в части, относящейся к общепроизводственным расходам.

• по нормативной (плановой) производственной себестоимости (в соответствии с п.64 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).

• выручке от реализации продукции (работ, услуг), товаров.

• не распределяются между объектами калькулирования и в качестве условно - постоянных списываются непосредственно в дебет счета 90 «Реализация продукции (работ, услуг)» с распределением между номенклатурными группами пропорционально удельному весу выручки от реализации (в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета).

• полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности, за исключением расходов, относящихся к получению доходов в будущем;
• расходы, относящиеся к получению доходов в будущих периодах, учитываются в составе расходов будущих периодов и списываются в момент возникновения доходов, на достижение которых они были направлены;
• решение об отнесении коммерческих и управленческих расходов в состав расходов будущих периодов, а так же о списании их в состав текущих расходов принимается организацией самостоятельно.

И прямые, и косвенные расходы для целей бухгалтерского учета признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место.

При этом, расходы признаются на основании первичных учетных документов:

• составленных по унифицированным формам,
• содержащих обязательные реквизиты, предусмотренные п.2 ст.9 Закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. №129-ФЗ.

МЕТОДЫ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАТРАТ

При организации производственного учета можно использовать следующие методы (или их комбинации) калькулирования себестоимости:

• позаказный,
• попередельный
• котловой.

• мелкосерийном производстве,
• «позаказном» (единичном) производстве,
• выполнении работ по договорам подряда (возмездного оказания услуг);
• производстве технически сложных изделий (кораблестроение, авиационная промышленность и т. п.);
• выпуске продукции с длительным производственным циклом (строительство, энергетическое машиностроение и т. п.).

Для каждого заказа (группы заказов) формируется смета (составляется калькуляционная карта). Организация самостоятельно разрабатывает формы смет и калькуляционных карт и утверждает их в своей учетной политике.

В смете (калькуляционной карте) должны содержаться:

• наименование и описание продукции, производственных услуг (работ),
• перечень сырья, материалов, других затрат, необходимых для выполнения заказа.

При позаказном методе на счете 20 ведется учет затрат по каждому открытому заказу в отдельности.

Прямые затраты, которые непосредственно связаны с выполнением заказа, отражаются по дебету счета 20 в корреспонденции со счетами учета расходов. При этом делается проводка:

Дебет счета 20 счета 10/60/70/68/69/пр.

Отражены прямые затраты на выполнение заказа №3 для ООО «Флюгер» (сырье и материалы, услуги сторонних организаций, связанные с выполнением заказа, оплата труда производственных рабочих и пр.).

Расходы, учитываемые на счете 25 счета 20 «Основное производство».

Расходы, учитываемые на счете 26 счета 20 счета 90.2

При этом данные расходы распределяются по каждому заказу пропорционально базе распределения расходов. Выбранную базу распределения необходимо закрепить в учетной политике для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008).

При этом можно выбрать один из следующих методов распределения:

1. Объем выпуска — распределение пропорционально объему выпущенной в текущем месяце продукции и оказанных услуг, выраженному в количественных измерителях.
2. Плановая себестоимость выпуска — распределение пропорционально плановой стоимости выпущенной в текущем месяце продукции, оказанных услуг.
3. Оплата труда — распределение пропорционально расходам по оплате труда основных производственных рабочих.
4. Материальные затраты — распределение пропорционально материальным затратам, отраженным по статьям производственных затрат, как материальные расходы.
5. Прямые затраты — распределение пропорционально прямым затратам
   • затраты основного и вспомогательного производства для бухгалтерского учета,
   • прямые расходы основного и вспомогательного производства, общепроизводственные прямые расходы для налогового учета;
6. Отдельные статьи прямых затрат — распределение пропорционально всем прямым затратам по статьям затрат.
7. Выручка - распределение пропорционально выручке от каждого вида продукции (работ, услуг).

Аналогично можно установить общий способ распределения для всех расходов, учитываемых на одном счете или по одному подразделению.

Отнесение косвенных расходов на себестоимость продукции отражается проводкой:

Дебет счета 20 «Основное производство» Кредит счета 25 (26)

Учтены в составе производственных затрат на выполнение заказа №3 для ООО «Флюгер» общепроизводственные (общехозяйственные) расходы.

ПОПЕРЕДЕЛЬНЫЙ МЕТОД применяется для учета расходов на производство, в котором готовая продукция изготавливается путем переработки исходного сырья (материалов) в несколько стадий.

Когда структура производства организована таким образом, что каждый передел выполняется отдельным цехом (подразделением), себестоимость определяется по каждому производственному подразделению.

Объектом калькулирования себестоимости при попередельном методе может быть как готовая продукция, так и полуфабрикаты, изготовленные на каждом технологическом переделе.

Попередельный метод используется в любых производственных процессах, в которых можно выделить группы постоянно повторяющихся технологических операций (пищевое производство, нефтеперерабатывающая и химическая промышленность).

Учет материальных затрат организуется таким образом, чтобы обеспечить контроль за использованием материалов в производство, для этого могут применяться:

• балансы исходного сырья,
• расчет выхода продукта или полуфабрикатов, брака, отходов.

Оценка полуфабрикатов собственной выработки необходима еще и потому, что они могут быть реализованы как готовая продукция предприятиям.

Для собственной выработки полуфабрикаты передают из передела в передел по фактической себестоимости. Во многих отраслях промышленности принята оценка в расчетных ценах предприятия.

Учет затрат организуется по технологическим переделам. Это позволяет определить себестоимость полуфабриката и обеспечить внутрипроизводственный хозрасчет, иными словами, организовать учет по местам возникновения затрат и центрам ответственности за затраты.

Затраты на остатки незавершенного производства на конец месяца распределяются на основе инвентаризации по плановой себестоимости соответствующего передела.

Затраты на сырье и материалы отражаются на основании лимитно-заборных карт (форма №М-8) или требований-накладных (форма №М-11).

При этом делается проводка:

Дебет счета 20 «Основное производство» Кредит счета 10/21/60/70/68/пр.

Отражены прямые производственные затраты (сырье и материалы, полуфабрикаты, услуги сторонних организаций, связанные с производством, оплата труда производственных рабочих и пр.).

Расходы, учитываемые на счете 25 «Общепроизводственные расходы», ежемесячно списываются в дебет счета 20 «Основное производство».

Расходы, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», ежемесячно списываются либо в дебет счета 20 «Основное производство», либо в дебет счета 90.2 в соответствии с утвержденной учетной политикой.

Все затраты, собранные по дебету счета 20, формируют себестоимость готовой продукции. При отпуске готовой продукции на склад, себестоимость отражается по кредиту этого счета в корреспонденции со счетами учета готовой продукции.

При этом порядок учета выпуска готовой продукции по каждому переделу, заказу, процессу зависит не только от способа учета затрат на производство, но и от вариантов ее оценки:

С использованием счета 40 . В этом случае по дебету счета 43 «Готовая продукция» указывается плановая себестоимость;

Без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». В этом случае по дебету счета 43 «Готовая продукция» указывается фактическая себестоимость.

В первом случае в течение месяца по мере отпуска готовой продукции из цехов на склад продукция приходуется по нормативной себестоимости.

При этом делается проводка:

Дебет счета 43 «Готовая продукция»Кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

Отражена нормативная себестоимость произведенной и оприходованной на склад готовой продукции.

В конце месяца определяется фактическая себестоимость произведенной продукции. Она отражается по дебету счета 40. В этот же момент определяются и списываются отклонения фактической себестоимости от нормативной.

При этом делаются проводки:

Дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» Кредит счета 20 «Основное производство»

Оприходована готовая продукция по фактической себестоимости;

Дебет счета 90.2 субсчет «Себестоимость продаж»Кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

Списана сумма отрицательного отклонения методом «красного сторно» (превышение нормативной себестоимости произведенной продукции над фактической);

Дебет счета 90.2 субсчет «Себестоимость продаж»Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

Списана сумма превышения фактической себестоимости произведенной продукции над нормативной.

В случае, когда счет 40 не используется, фактическая производственная себестоимость учитывается сразу же на счете 43 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство.

При этом делается проводка:

Дебет счета 43 «Готовая продукция» Кредит счета 20 «Основное производство»

Оприходована готовая продукция по фактической себестоимости.

При использовании планового метода учета затрат себестоимость продукции (работ, услуг) формируется исходя из нормы расходов на каждый вид изготавливаемой продукции.

Плановая цена определяется заранее с участием технологических служб организации.

На основе этих норм составляются нормативные калькуляционные карты.

В ходе производства затраты учитываются по установленным нормам.

При этом учетной политикой необходимо установить, будет ли организация формировать фактическую себестоимость готовой продукции и незавершенного производства, или будет отражать их по плановой стоимости.

Независимо от способа калькулирования затрат, в конце месяца на счете 43 «Готовая продукция» отражается фактическая себестоимость всех выпущенных изделий.

Прямые и косвенные расходы в течение месяца собираются на счете 20 «Основное производство».

Та часть затрат, которая не отнесена на себестоимость готовой продукции (дебетовое сальдо по счету 20 на конец месяца), представляет собой стоимость незавершенного производства.

Фактическая себестоимость единицы готовой продукции, переданной на склад за отчетный месяц, определяется как:

Фактическая себестоимость единицы готовой продукции = (Сумма фактических затрат на производство готовой продукции за месяц, включая незавершенное производство на начало месяца - Фактическая стоимость незавершенного производства на конец месяца)/ Количество готовых изделий.

Если организация ведет учет затрат по плановой стоимости, то сумма фактических затрат на производство продукции определяется как:

Сумма фактических затрат на производство готовой продукции за месяц (с учетом стоимости незавершенного производства на начало месяца) = Сумма затрат по нормам за месяц + (или «-»)Сумма отклонений за месяц - Фактическая стоимость незавершенного производства на конец месяца.

Фактическую стоимость незавершенного производства при плановом учете затрат рассчитывают по формуле:

Фактическая стоимость незавершенного производства на конец месяца = Стоимость незавершенного производства на конец месяца по нормам +/- Сумма отклонений за месяц.

Общая себестоимость готовой продукции, переданной на склад за отчетный месяц, рассчитывают по формуле:

Общая себестоимость готовой продукции = Себестоимость единицы готовой продукции * Количество готовых изделий, сданных на склад организации за месяц.

КОТЛОВОЙ МЕТОД учета затрат на производство осуществляется по всему производству в целом.

Информативность его минимальна: бухгалтерский учет может предоставить информацию только о том, во что обошлось организации производство всей продукции.

Поэтому котловой способ калькулирования себестоимости продукции наименее распространен.

Этот способ удобен для малых предприятий или для отраслей, где осуществляется выпуск однородной продукции - так называемых монопродуктовых производств (например, в угледобывающей промышленности для калькулирования себестоимости угля или сланца на отдельных шахтах или разрезах).

Необходимости в каком-либо аналитическом учете в таких случаях не возникает. Себестоимость единицы продукции при котловом учете исчисляется как частное от деления всей суммы произведенных за период затрат на объем произведенной продукции в натуральном измерении (на количество единиц продукции).

Прямые затраты, непосредственно связанные с производственным процессом, отражаются по дебету счета 20 в корреспонденции со счетами учета расходов. При этом делается проводка:

Дебет счета 20 «Основное производство» Кредит счета 10/60/70/68/69/пр.

Отражены прямые затраты на производство (сырье и материалы, услуги сторонних организаций, оплата труда производственных рабочих и пр.).

Расходы, учитываемые на счете 25 «Общепроизводственные расходы», ежемесячно списываются в дебет счета 20 «Основное производство».

Расходы, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», ежемесячно списываются либо в дебет счета 20 «Основное производство», либо в дебет счета 90.2 субсчет «Себестоимость продаж» в соответствии с утвержденной учетной политикой.

В бухгалтерском и налоговом учете порядок признания расходов на производство продукции может различаться. В частности, различия возникают, если:

• отдельные виды доходов и расходов, которые отражаются в бухучете, не учитываются (учитываются частично) при расчете налога на прибыль;
• отдельные виды доходов и расходов признаются в бухгалтерском и налоговом учете в разное время;
• для расчета налога на прибыль организация применяет кассовый метод и т. д.

Екатерина Анненкова , аудитор, аттестованный Минфином РФ, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению ИА "Клерк.Ру"

ГЛАВА 11

Учет затрат на производство

После изучения этой главы вы узнаете:

Об учете производственных затрат в растениеводстве; об учете производственных затрат в животноводстве;

Об учете затрат промышленного производства;

Об учете прямых затрат и распределении косвенных расходов;

об учете полуфабрикатов, затрат в обслуживающих и вспомогательных производствах, брака в производстве; !!! о типовой корреспонденции счетов по учету затрат на производство.

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Глава 25.

2. Федеральный закон «О бухгалтерском учете».

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации.

4. ПБУ 1/98 «Учетная политика организации».

5. ПБУ 10/99 «Расходы организации».

6. ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно–исследовательские, опытно–конструкторские и технологические работы».

7. Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве, утвержденные Министерством сельского хозяйства Российской Федерации от 11 марта 1993 г. № 2–11/473.

8. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденные приказом Комитета Российской Федерации по торговле от 20 апреля 1995 г. № 1–55/32–2.

9. Приказ Минфина России от 6 июля 2001 г. № 50н. «Об уточнении норм расходов на прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц».

10. Постановление Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 92. «Об установлении норм расхода организаций на выплату компенсаций за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции».

11. Постановление Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 93 «Об установлении норм расхода организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции».

Под затратами на производство понимают себестоимость ресурсов, использованных в процессе производства, выполнения работ и оказания услуг.

Система управления затратами необходима для успешной деятельности предприятия, так как информация о затратах используется для разработки стратегии развития, призванной обеспечить устойчивое преимущество перед конкурентами.

Затраты – это расходы ресурсов, относимые к отчетному периоду при исчислении финансового результата за этот период. Они представляют собой либо часть ранее сделанных, т.е. капитализированных, расходов, либо расходы и начисления, признаваемые затратами в момент их осуществления. Именно затраты важны для определения финансового результата.

Расходы означают «жертвование» некоторого ресурса, т.е. его уменьшение или использование для достижения поставленных целей. Расходы либо капитализируются, т.е. отражаются в балансе как актив, и постепенно переносятся в затраты или потери в будущие периоды, либо немедленно относятся на затраты или потери отчетного периода. Таким образом, по отношению к затратам расходы выступают в качестве их причины или следствия.

Понятие «издержки» в узком смысле является синонимом понятия «затраты» (именно в таком контексте этот термин используется на торговых предприятиях).

В настоящее время на практике термины «затраты», «расходы» и «издержки» во многих случаях используют как синонимы независимо от отрасли хозяйства.

В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» «расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)».

Для правильной организации учета расходов большое значение имеет их классификация.

В сельском хозяйстве затраты группируются по видам производств: затраты основного производства, затраты вспомогательных производств и хозяйств, затраты в промышленных производствах и хозяйствах, затраты в обслуживающих хозяйствах.

Основными производствами в сельском хозяйстве являются растениеводство, животноводство, промышленное производство.

К вспомогательным производствам относятся подразделения, которые заняты ремонтом основных средств, транспортировкой грузов, а также подразделения, обеспечивающие основные производства электроэнергией, водой, тарой и др.

Обслуживающие предприятия и хозяйства включают жилищно–коммунальные хозяйства: столовые, буфеты, детские дошкольные учреждения, дома отдыха, учреждения культурно–бытового назначения.

Расходы предприятия в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений его деятельности подразделяются следующим образом:

Расходы по обычным видам деятельности;

Прочие расходы.

При формировании расходов по обычным видам деятельности они группируются по экономическим элементам затрат:

Материальные затраты (сырье, материалы, покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, топливо, электроэнергия, теплоэнергия и т.д.);

Затраты на оплату труда;

Затраты на отчисления на социальные нужды;

Амортизация;

Прочие затраты (арендная плата, проценты по кредитам банка, налоги и др.).

Группировка затрат по элементам необходима для того, чтобы изучить материалоемкость, энергоемкость, трудоемкость, фондоемкость продукции и установить влияние технического прогресса на структуру затрат. Если доля заработной платы уменьшается, а доля амортизации увеличивается, то это свидетельствует о повышении технического уровня предприятия, росте производительности труда. Удельный вес заработной платы сокращается и в том случае, когда увеличивается доля покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов, что говорит о повышении уровня кооперации и специализации.

Группировка затрат по назначению, т.е. по статьям калькуляции, указывает, куда, на какие цели и в каких размерах израсходованы ресурсы. Такая группировка необходима для исчисления себестоимости отдельных видов изделий в многономенклатурном производстве, установления центров сосредоточения затрат и поиска резервов их сокращения.

Под себестоимостью продукции, работ и услуг понимаются выраженные в денежной форме затраты всех видов ресурсов: основных средств, сырья, материалов, топлива и энергии, труда, используемых непосредственно в процессе изготовления продукции и выполнения работ, а также для сохранения и улучшения условий производства и его совершенствования.

Затраты, относимые на себестоимость продукции, как правило, должны отвечать следующим требованиям:

обоснованность – экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме;

документальное подтверждение – оформление затрат документами в соответствии с законодательством;

расходами признаются затраты при условии, что они осуществлены для деятельности, направленной на получение дохода.

Затраты в бухгалтерском учете группируются по местам возникновения (производствам, цехам, участкам и т.д.), а также по видам продукции и расходов (статьям калькуляции себестоимости продукции и элементам).

Целью учета затрат на производство является своевременное, полное и достоверное определение фактических затрат на производство и сбыт продукции, исчисление фактической себестоимости отдельных видов, групп и всей продукции, а также контроль за использованием в производстве материальных и других ресурсов, денежных средств.

Для организации бухгалтерского учета производственных затрат большое значение имеет выбор объектов калькулирования и номенклатуры синтетических и аналитических счетов производства.

К объектам калькулирования относят отдельные изделия или группы изделий, полуфабрикаты, работы и услуги, себестоимость которых определяется в процессе учета производственных затрат. По определенным объектам калькуляции и ведется аналитический учет затрат на производство. Однако открывать аналитические счета разрешается не на каждый объект, а на их группу.

Для каждого объекта необходимо правильно выбрать калькуляционную единицу, в качестве которой применяют в основном натуральные (центнеры, кубометры, килограммы и др.) и условно натуральные единицы, исчисленные с помощью коэффициентов, например в переработке (тысяча условных банок консервов и др.). Калькуляционные единицы могут не совпадать с учетной натуральной единицей. Применение укрупненных калькуляционных единиц упрощает составление плановых и отчетных калькуляций.

Для сельскохозяйственных предприятий установлены следующие типовые статьи затрат:

3. Удобрения минеральные и органические

4. Средства защиты растений и животных

6. Сырье для переработки

а) нефтепродукты;

в) ремонт основных средств.

8. Работы и услуги

9. Организация производства и управления

10. Платежи по кредитам

11. Потери от падежа животных

12. Прочие затраты

На основе типовой номенклатуры статей затрат с учетом конкретных условий хозяйствования на сельскохозяйственных предприятиях для каждой отрасли формируется конкретная номенклатура статей затрат, которая позволяет точнее группировать затраты и, как следствие, правильнее сформировать себестоимость по статьям затрат в зависимости от условий, в которых работает сельскохозяйственное предприятие.

В учетной политике предприятия в отношении учета расходов в общем случае подлежат отражению следующие моменты:

а) способ списания общехозяйственных и общепроизводственных расходов (эти расходы могут списываться как условно–постоянные расходы непосредственно в дебет счета 90 (метод формирования частичной себестоимости продукции) либо включаться в себестоимость продукции счета 20, 23, 29 (метод формирования полной себестоимости);

б) способ распределения косвенных расходов между объектами калькулирования себестоимости. Косвенные расходы (общехозяйственные расходы, если они списываются на счета 20, 23, 29, общепроизводственные расходы) могут распределяться между объектами калькулирования себестоимости пропорционально базе распределения, в качестве которой могут использоваться:

Сумма прямых расходов материалов,

Сумма расходов на заработную плату,

Сумма прямых расходов материалов и на зарплату,

Сумма всех прямых расходов;

в) способ группировки расходов по статьям затрат для формирования информации в целях управления, калькулирования себестоимости. К примеру, основными статьями калькуляции могут быть:

Сырье и материалы, возвратные отходы (вычитаются);

Покупные изделия и полуфабрикаты;

Топливо и энергия на технологические цели;

Основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих;

Обязательные отчисления от заработной платы;

Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования;

Общепроизводственные расходы;

Общехозяйственные расходы;

Потери от брака;

Коммерческие расходы;

Прочие производственные расходы.

При журнально–ордерной форме учет затрат на производство ведут в журнале–ордере № 10, который составляют на основе итоговых данных ведомостей учета затрат цехов (форма № 12), учета затрат обслуживающих производств и хозяйств (форма № 13), учета потерь в производстве (форма № 14), учета общехозяйственных расходов, расходов будущих периодов и коммерческих расходов (форма № 15) и др. В журнале–ордере № 10 отражают все производственные затраты по элементам затрат с кредита соответствующих материальных и расчетных счетов, а также внутренние обороты по счетам затрат на производство (списание общепроизводственных и общехозяйственных расходов, услуг и работ вспомогательных производств). Данные журнала–ордера № 10 используют для составления расчета затрат по элементам и расчета себестоимости продукции.

Растениеводство – отрасль, отличающаяся сезонным характером работ.

Технологический процесс в растениеводстве состоит из нескольких этапов:

1) подготовка к посеву (пахота, боронование, культивация т.д.);

2) посев (посадка);

3) уход за растениями;

4) уборка урожая.

Производственные затраты осуществляются неравномерно и в разное время года. Выход продукции обусловлен сроками созревания растений и происходит в период уборки урожая. От урожая получают основную и побочную продукцию (солому, полову, ботву и т.д.).

Объектами учета затрат в растениеводстве являются сельскохозяйственные культуры, группы однородных по технологии выращивания культур; виды работ незавершенного производства; затраты, подлежащие распределению; прочие объекты.

Особенность аналитического учета затрат в растениеводстве заключается в том, что их отражают сначала по производственным подразделениям (отделениям, участкам, бригадам и т.п.), а затем уже сводят в целом по хозяйству. Основным регистром аналитического учета затрат служит лицевой счет подразделения. В аналитическом учете процесса производства в растениеводстве следует разграничивать учет затрат под урожай текущего года и под урожай будущих лет по видам выполняемых работ по культурам, к возделыванию которых относятся затраты.

Учет затрат на производство и выход продукции растениеводства ведется на активном калькуляционном счете 20 «Основное производство», субсчете «Растениеводство» на аналитических счетах по следующим статьям затрат.

1. Оплата труда с отчислениями на социальные нужды

2. Семена и посадочный материал

3. Удобрения органические и минеральные

4. Средства защиты растений

6. Работы и услуги

7. Организация производства и управления

8. Платежи по кредитам

9. Прочие затраты

При осуществлении затрат на основании первичных и сводных документов дебетуют счет 20, субсчет 1 «Растениеводство» и кредитуют счета соответствующих затрат.

Готовую продукцию растениеводства, полученную в результате сбора урожая, приходуют в течение года по плановой себестоимости на основании соответствующих первичных и сводных документов с кредита субсчета 20–1 «Растениеводство» на счета учета готовой продукции либо материальных ценностей.

Фактические затраты на производство продукции можно определить только в конце отчетного года после закрытия счетов учета вспомогательных производств и хозяйств, общепроизводственных и общехозяйственных расходов, а также после определения затрат по погибшим растениям, после распределения затрат по орошению, гипсованию, известкованию почв и т.д.

Счет 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство» закрывают в конце отчетного периода тем, что выводят калькуляционную разницу и списывают ее по назначению.

Основные объекты исчисления себестоимости в растениеводстве – 1 ц продукции (основной и побочной) по каждой культуре в отдельности. К примеру, объектами калькуляции по зерновым культурам являются полноценное зерно и зерноотходы в весе после доработки.

Побочная продукция не калькулируется. Себестоимость соломы, ботвы, стеблей кукурузы, капустного листа и другой продукции рассчитывают исходя из нормативов, установленных на основе расходов на уборку, прессование, транспортировку, скирдование и другие работы.

При исчислении себестоимости продукции затраты на побочную продукцию вычитают из общей суммы расходов на выращивание сельскохозяйственных культур.

После исчисления фактической себестоимости определяют калькуляционную разницу (разность межу плановой и фактический себестоимостью), которую списывают методом «красное сторно» при превышении плановой себестоимости над фактической (экономия) либо дополнительной записью – при превышении фактической себестоимости над плановой (перерасход). Плановую себестоимость корректируют бухгалтерской записью:

Кт счета 20–1 «Растениеводство» Дт 10 «Материалы», 43 «Готовая продукция».

Пример 11.1. Затраты на возделывание яровой пшеницы за год составили 3 982 400 руб. От урожая оприходованы полноценное зерно в объеме 12 430 ц по плановой себестоимости 215 руб./ц; зерновые отходы – 7 450 ц (по данным лабораторного анализа содержат 30% полноценного зерна) по плановой себестоимости 65,2 руб./ц; солома – стоимость по данным учета 290 000 руб.

Согласно этим данным:

Фактические затраты на зерно и зерноотходы (из совокупных затрат вычитается стоимость соломы) равны 3 692 400 руб. (3 982 400 руб. – 290 000 руб.);

Используемые зерноотходы в полноценном зерне составили 2235 ц (7 450 ц. ? 30% : 100%);

Общее количество полноценного зерна: 12 430 ц. + 2 235 ц. = = 14 665 ц;

Фактическая себестоимость 1 ц полноценного зерна равна 251,78 руб. (3 692 400 руб. : 14 665);

Фактическая себестоимость 1 ц используемых зерноотходов составила 75,54 руб.

После исчисления фактической себестоимости полученной продукции определяем калькуляционную разницу:

По полноценному зерну – 457 175,4 руб. (251,78 руб. – 215 руб.) ? 12 430 ц.;

По зерноотходам – 77 033 руб. (75,54 руб. – 65,2 руб.) ? 7450 ц.

Поскольку фактическая себестоимость и полноценного зерна, и зерноотходов превышает их плановую себестоимость, то полученная калькуляционная разница в общей сумме 534 208,4 руб. (457 175,4 руб. + 77 033 руб.) списывается методом дополнительной проводки по кредиту счета 20 в дебет счетов 10, 43.

Одним из основных направлений производства продукции растениеводства выступает выращивание кормовых культур, которые используют на самом сельскохозяйственном предприятии в качестве корма в животноводстве и являются одной из основных статей затрат в животноводстве.

К кормовым культурам относятся сеяные однолетние и многолетние травы, силосные и сенажные культуры.

По сеяным однолетним травам объекты калькулирования – отдельные виды получаемой продукции. При получении из однолетних сеяных трав нескольких видов продукции (сена, семян, зеленой массы) себестоимость по каждому виду исчисляют с помощью специальных условных коэффициентов пересчета продукции: для сена – 1,0; для семян – 9,0; для соломы – 0,1; для зеленой массы – 0,25. Всю продукцию переводят в условную, затем путем деления учтенных затрат по однолетним травам на количество условной продукции определяют себестоимость одной условной единицы продукции.

Пример 11.2. Затраты на выращивание однолетних трав составили за отчетный год 2 381 764 руб. За год получено 10 240 ц сена, 820 ц семян и 180 230 ц зеленой массы.

Для расчета фактической себестоимости переведем количество полученной продукции в условную продукцию. Сумма фактических затрат на единицу условной продукции равна 2 381 764 руб. : : 62 678 у = 38 руб.

Сена – 389 120 руб. (38 руб. ? 10 240 ц);

Семян – 280 440 руб. (38 руб. ? 7380 ц);

Зеленой массы – 1 712 204 руб. (38 руб. ? 45 058 ц).

Фактическая себестоимость 1 ц каждого вида продукции составляет:

Сена – 38 руб. (38 9120 руб. : 10 240 ц);

Семян – 342, руб. (280 440 руб. : 820 ц);

Зеленой массы – 9,5 руб. (1 712 204 руб. : 180 230 ц).

Таким образом, определенную фактическую себестоимость сравнивают с плановой себестоимостью видов продукции и в бухгалтерском учете оформляют калькуляционную разницу методом дополнительной проводки (в случае превышения фактической себестоимости над плановой, или методом «красное сторно» (в случае превышения плановой стоимости над фактической).

Важнейшая особенность растениеводства состоит в том, что производственный процесс по возделыванию многих сельскохозяйственных культур не ограничен календарным годом. В связи с этим, как говорилось ранее, все затраты растениеводства в учете можно подразделить на затраты прошлых лет под урожай текущего года, затраты данного года под урожай текущего года, затраты под урожай будущих лет. Практически первые две группы затрат с началом календарного года объединяются. В итоге в каждый момент времени в учете выделяются затраты под урожай текущего года и затраты под урожай будущих лет.

Затраты под урожай будущих лет учитывают на отдельных аналитических счетах по видам работ, поскольку в момент производства большей их части еще неизвестно, к возделыванию каких культур они относятся.

Все затраты по НЗП в первый год учитывают по тем же статьям, что и затраты под урожай текущего года. В том случае, когда часть НЗП включают в затраты под культуры урожая текущего года частями, следовательно, отражают в течение нескольких лет, в последующие годы такие затраты учитывают комплексной статьей.

Затраты НЗП на культуры урожая текущего года списывают следующим образом. Все расходы на посев озимых культур перечисляют по каждой статье в отдельности на аналитические счета озимых культур соответствующего года. Что касается работ под яровые культуры будущего года, то зачастую неизвестно, под какую культуру они будут использованы. В связи с этим весной следующего года, после определения фактических площадей ярового посева под те или иные культуры, затраты с аналитических счетов соответствующих работ распределяют постатейно пропорционально площадям посева.

Сумма НЗП в растениеводстве отражена в сальдо по субсчету 20–1 «Растениеводство».

В целях получения сводных данных о затратах по культурам и подразделениям в хозяйствах ведут лицевые счета (производственные отчеты); из них данные о затратах, сгруппированные по культурам, переносят в журнал–ордер № 10 с расшифровками в соответствующих разделах сводного лицевого отчета (форма № 83–АПК) и затем – в Главную книгу

Затраты в животноводстве разделяются по отраслям и видам производств: молочное и мясное скотоводство, свиноводство, овцеводство, птицеводство, коневодство, пчеловодство, звероводство, рыбоводство и др. Выход продукции в животноводстве обусловлен специализацией отрасли.

Учет затрат и выхода продукции в животноводстве ведут на счете 20 «Основное производство», субсчет 2 «Животноводство» на соответствующих аналитических счетах по следующим статьям затрат:

1. Оплата труда с отчислениями на социальные нужды

3. Средства защиты животных

5. Работы и услуги

6. Организация производства и управления

7. Платежи по кредитам

8. Потери от падежа животных

9. Прочие затраты

Затраты на производство продукции животноводства осуществляются в течение года более равномерно, чем в растениеводстве, поэтому нет необходимости разграничивать их в учете по смежным годам. Все затраты отчетного года в животноводстве, как правило, включают в состав себестоимости продукции отчетного года. Исключение составляют такие отрасли, как пчеловодство, рыбоводство и птицеводство, где может быть НЗП на конец учетного года.

В качестве объектов учета затрат в животноводстве выделяют отдельные виды и группы скота в пределах отраслей, например по молочному стаду крупного рогатого скота – это основное стадо, животные на выращивании и откорме; в овцеводстве – основное стадо овец и молодняк овец на выращивании и откорме.

Выбор объектов учета затрат в животноводстве определяется специализацией и размерами хозяйства, производящего ту или иную продукцию, и в значительной мере зависит от технологии содержания животных и организации производственного процесса.

При осуществлении затрат в животноводстве производятся бухгалтерские записи по дебету субсчета 20–2 «Животноводство» с кредита счетов соответствующих затрат.

В результате выращивания животных может быть получена как основная продукция (молоко, приплод, прирост живой массы, яйца, шерсть, рои пчел, мед и т.д.), так и побочная продукция (навоз, шерсть–линька, пух и т.п.). В течение отчетного периода основную продукцию приходуют в оценке по плановой себестоимости и оформляют бухгалтерскую запись с кредита субсчета 20–2 «Животноводство» в дебет счета 43 «Готовая продукция», 11 «Животные на выращивании и откорме», 10 «Материалы» в части оприходования навоза.

В конце года плановую себестоимость продукции доводят до фактической в результате исчисления фактической себестоимости. После определения фактической себестоимости выявленную калькуляционную разницу списывают так же, как калькуляционную разницу в растениеводстве.

Побочную продукцию (навоз) в течение года оценивают в сумме нормативных затрат на уборку; прочую побочную продукцию (шерсть–пух, пух, перо–линьку, волос–сырец, яйца миражные, мясо петушков яичных кур, забитых в суточном возрасте, рога, копыта и пр. – по цене возможной реализации).

Приведем пример исчисления себестоимости продукции молочного скотоводства.

Пример 11.3. Объектом калькулирования по основному стаду в молочном скотоводстве являются молоко и приплод, калькуляционными единицами – 1 ц и 1 голова.

Сумма затрат на содержание основного стада крупного рогатого скота молочного направления за отчетный год составила 6 420 600 руб. За год получены: молоко – 15 280 ц; приплод – 620 голов весом 186 ц; навоз в нормативной оценке – 78 000 руб. Плановая себестоимость 1 ц молока – 350 руб., 1 головы приплода – 1050 руб.

Для определения себестоимости молока и приплода применяется комбинированный метод калькуляции. Из общей суммы затрат на содержание основного стада за год исключается стоимость побочной продукции (навоза, шерсти–линьки) в принятой оценке. Оставшуюся сумму затрат, приходящуюся на сопряженную продукцию (молоко и приплод), распределяют в соответствии с расходом обменной энергии кормов: на молоко – 90%, на приплод – 10%. Полученные затраты следует разделить соответственно на количество молока и количество голов приплода.

Согласно этим данным:

Сумма фактических затрат на сопряженную продукцию – 6 342 600 руб. (6 420 600 руб. – 78 000 руб.);

Фактические затраты распределены между молоком и приплодом: 5 708 340 руб. (6 342 600 руб. ? 90%) – на молоко; 634 260 руб.,

(6 342 600 ? 10%) – на приплод;

Фактическая себестоимость:

1 ц молока – 373,58 руб. (5 708 340 руб. : 15280 ц); 1 головы приплода – 1023 руб. (634 260 руб. : 620 голов). В декабре бухгалтерской справкой оформляются калькуляционные разницы:

По молоку – 360 302,40 руб. [(373,58 руб. – 350 руб.) ? 15 280 ц] – методом дополнительной проводки;

По приплоду – 16740 [(1050 руб. – 1023 руб.) ? 620 голов] – методом «красное сторно».

В мясном скотоводстве объект калькулирования по основному стаду – 1 ц живой массы телят до восьми месяцев, 1 голова приплода, прирост живой массы телят до восьми месяцев; по животным на выращивании и откорме – 1 ц прироста живой массы.

Фактическая себестоимость 1 ц живой массы скота исчисляется по формуле:

Фс = (Сн + Спр + Сп + Сприр – Спад) : (Мн + Мпр + Пр + Мп – Мпад),

где Фс – фактическая себестоимость 1 ц живой массы; Сн – стоимость животных на начало года; Спр – фактическая стоимость приплода; Сп – стоимость животных, поступивших со стороны; Сприр – стоимость прироста живой массы; Спад – стоимость павших животных в плановой оценке;

Мн – живая масса животных на начало года; Мпр – живая масса приплода; Пр – прирост живой массы; Мп – живая масса поступивших животных; Мпад – живая масса павших животных.

В целях обеспечения реальности оценки НЗП и исчисления себестоимости готовой продукции в отдельных отраслях животноводства необходимо в стоимость готовой продукции включать затраты отчетного года по технологическому процессу:

в пчеловодстве – стоимость меда, оставленного в ульях в качестве кормового запаса на осенне–весенний период. При исчислении себестоимости продукции учитывают весь выход меда (товарный и оставшийся в ульях). Затраты для распределения определяют суммированием стоимости НЗП на начало периода и фактических затрат за год за минусом стоимости НЗП на конец периода;

в птицеводстве – по цеху инкубации в затратах НЗП отражают как стоимость заложенных яиц, так и затраты по инкубации за период пребывания яиц в инкубаторе до 1 января;

в рыбоводстве – оценка НЗП включает в себя не только стоимость сеголеток, но и затраты по их содержанию в зимовальных прудах.

Основным регистром, в котором группируются данные о затратах на животноводство по видам продукции, является лицевой счет (производственный отчет), который состоит из двух разделов: в первом отражают затраты на производство продукции; во втором – выход продукции. Впоследствии данные из этих документов переносят в журнал–ордер № 10, далее – в Главную книгу.

На затраты животноводства относятся также стоимость падежа молодняка животных и откормленного поголовья, за исключением падежа, подлежащего взысканию с виновных лиц, и потерь вследствие стихийных бедствий.

В настоящее время сельскохозяйственные предприятия пришли к необходимости организовать собственную переработку производимой и выпускаемой сельскохозяйственной продукции. В связи с этим на сельскохозяйственных предприятиях появились различного рода промышленные производства.

Многие предприятия обзавелись своими мельницами, линиями по переработке молока, овощей, забойными пунктами и т.д. Кроме перечисленных, к категории промышленных производств в сельском хозяйстве относятся производства по изготовлению и заготовке строительных материалов, добыче нерудных ископаемых (торфа, извести и т.п.), различного рода мастерские. Ведение подобной деятельности позволяет предприятию рационально использовать свои ресурсы, особенно трудовые, и сглаживать сезонность производства.

В бухгалтерии сельскохозяйственных предприятий для учета затрат на промышленное производство используют субсчет 3 «Промышленное производство» счета 20 «Основное производство», по дебету которого отражают затраты промышленных производств, по кредиту – выход продукции.

Принцип учета и формирования затрат промышленных производств тот же, что и при формировании затрат на производство сельскохозяйственной продукции. При этом применяется следующая примерная номенклатура затрат.

1. Оплата труда с отчислениями на социальные нужды

2. Сырье для переработки

б) амортизация (износ) основных средств;

в) ремонт основных средств

4. Работы и услуги

5. Организация производства и управление

6. Прочие затраты

Учет затрат на субсчете 20–3 «Промышленное производство» осуществляется по видам производств и статьям затрат. На каждое производство (в некоторых случаях, если это необходимо, – на каждую фазу производства) открывают отдельный аналитический счет: такие счета в целом можно сгруппировать следующим образом:

1) переработка продукции растениеводства, например зерновых культур. Объектом калькулирования здесь является основная продукция: мука, крупа, комбикорм, кормовые смеси, добавки; калькуляционной единицей – 1 т. Побочную продукцию (отруби, мучная пыль) оценивают по ценам возможного использования. Себестоимость при переработке зерновых культур исчисляют также методом исключения затрат на побочную продукцию. Затем определяют себестоимость переработки 1 т зерна путем деления затрат по переработке на количество переработанного зерна. Далее находят себестоимость 1 т муки делением общей суммы затрат за вычетом стоимости побочной продукции на количество тонн полученной муки;

2) переработка продукции животноводства, например забой скота и птицы. Объектом калькулирования в этом производстве является основная продукция – мясо, калькуляционная единица – 1 ц. Побочную продукцию (шкуры, рога, копыта, субпродукты) оценивают по ценам возможной реализации. Калькулируется себестоимость единицы производства также способом исключения затрат на побочную продукцию;

3) прочие промышленные производства, например лесопильные производства. Объектом калькулирования в таких производствах (это, как правило, пилорамы) могут быть доски обрезные и необрезные, брус, различные услуги населению по распиловке древесины; калькуляционная единица – 1 м 3 продукции и 1 услуга по распиловке. Побочную продукцию составляют деревянный горбыль, срезки, опилки, которые оценивают по ценам возможной реализации.

Учет затрат в промышленных производствах оформляют первичными документами: нарядами на сдельную работу (формы № 130–АПК и № 131–АПК), накладными (форма № 264–АПК), лимитно–заборными ведомостями (форма № 261–АПК) и др. После обработки и группировки данные из первичных документов систематизируют в накопительной ведомости учета затрат (форма № 301–АПК), отчетах о движении материальных ценностей (форма № 265–АПК) и др. Информация о выходе готовой продукции и затратах сырья аккумулируется в отчете о переработке продукции (форма № 180–АПК), в котором ежедневно отражается количество затраченного сырья в сопоставлении с нормами и количеством полученной продукции.

Ежемесячно данные отчетов о переработке продукции и других документов заносят в лицевые счета (производственные отчеты) подразделений, группируя по статьям затрат (в первом разделе) и видом продукции (во втором разделе) с отражением ежемесячных и нарастающих итогов. На основе данных лицевых счетов (производственных отчетов) делают записи в журнале–ордере № 10 по кредиту субсчета 20–3 «Промышленное производство».

При отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с производственным процессом, некоторые затраты можно прямо и непосредственно отнести на конкретный вид продукции или объект затрат. Такие затраты называют прямыми. Другие затраты нельзя прямо отнести на конкретную продукцию, их называют непрямыми, или косвенными.

К прямым затратам, как правило, относятся материальные затраты и затраты на оплату труда основного производственного персонала.

К прямым материальным затратам относятся сырье и основные материалы, которые становятся частью готовой продукции, а их стоимость прямо и непосредственно переносится на конкретное изделие.

К прямым трудовым затратам относятся затраты рабочей силы, которые можно прямо отнести на определенный вид готовых изделий. Это заработная плата рабочих, занятых в производстве изделий. Затраты времени на труд производственных рабочих должны регистрироваться в карточках учета труда.

Вместе с тем с производством связаны и подсобные рабочие, менеджеры и мастера, вспомогательный персонал, чей труд тоже должен включаться в состав производственных затрат. Однако эти издержки по оплате труда нельзя прямо отнести на конкретный вид продукции (изделий). Их учитывают как косвенные (непрямые) трудовые затраты и подобно вспомогательным материалам включают в состав общепроизводственных накладных расходов.

Деление затрат на прямые и косвенные в значительной мере зависит от конкретной ситуации. Если на предприятии производится один вид изделия (продукции), то все затраты можно классифицировать как прямые.

Если на предприятии производятся несколько видов изделий, то расход материалов распределяется между себестоимостью по каждому виду продукции. Такое распределение возможно, например, пропорционально расходу материальных ценностей по нормам, установленным на единицу продукции; установленному коэффициенту расхода; количеству или весу изготовленной продукции.

К косвенным расходам относятся общепроизводственные накладные расходы, которые представляют собой совокупность разнообразных затрат, связанных с производством, но которые нельзя непосредственно отнести на конкретный вид готовой продукции (изделий). Эти затраты трудно проследить при изготовлении изделия. Вместе с тем производственная себестоимость изделия, безусловно, должна включать и общепроизводственные расходы. Они связываются с продукцией с помощью метода распределения затрат (пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, прямым затратам и др.).

Заработную плату (основную и дополнительную) производственных рабочих включают в себестоимость конкретного вида продукции по данным табелей учета использования рабочего времени, нарядов, рапортов, ведомостей и т.п. На основании первичных документов, сгруппированных по направлениям затрат, составляют ведомости распределения заработной платы по каждому структурному подразделению.

Сырье и основные материалы, израсходованные на производство продукции (работ, услуг), включают в себестоимость на основании лимитно–заборных карт, требований, накладных. Первичные документы предварительно группируют по направлениям расходов материалов, и данные, которые в них содержатся, отражают в ведомости распределения расхода материалов по каждому структурному подразделению предприятия.

Стоимость возвратных отходов уменьшает затраты на производство продукции. Обычно возвратные отходы приходуют на склад по накладным, оценивают по ценам возможного использования. В себестоимость конкретных видов продукции стоимость возвратных отходов включают прямым или косвенным способом.

Покупные изделия и полуфабрикаты, услуги сторонних организаций, как правило, предназначены для изготовления конкретных видов продукции, поэтому в себестоимость этих видов их включают на основании расходных документов. На себестоимость конкретного вида продукции технологическое топливо и энергию относят исходя из первичных документов или показаний измерительных приборов.

Накладные расходы возникают в связи с организацией и обслуживанием производственного процесса и управлением им и включают общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Общепроизводственные (цеховые) расходы связаны с обслуживанием производства в цехах предприятия и управлением производством.

К основным группам, образующим общепроизводственные расходы, можно отнести:

Вспомогательные изделия и комплектующие детали;

Косвенные затраты на оплату труда (заработную плату работников, не занятых непосредственно в производстве одного изделия, но связанных с процессом производства на всем предприятии, – мастеров, бригадиров, вспомогательных рабочих, а также оплата отпусков и сверхурочной работы);

Другие косвенные общепроизводственные расходы (затраты на содержание цеховых зданий, техническое обслуживание и текущий ремонт оборудования, страхование имущества, арендную плату, амортизацию оборудования и др.).

Затраты по организации производства, управлению и обслуживанию подразделяются на бригадные (фермерские, цеховые), общеотраслевые (общепроизводственные). Бригадные (фермерские) и цеховые расходы учитывают отдельно по каждому внутрихозяйственному подразделению, общеотраслевые – по отраслям.

Планирование и учет общепроизводственных расходов проводят по следующей номенклатуре статей.

1. Амортизация производственного оборудования и транспортных средств

2. Отчисления в ремонтный фонд или затраты по ремонту производственного оборудования и транспортных средств

3. Расходы по эксплуатации оборудования

4. Заработная плата и отчисления на социальные нужды рабочих, обслуживающих оборудование

7. Расходы на проведение испытаний, опытов и исследований

8. Охрана труда работников цеха

9. Потери от брака, от простоев по внутрипроизводственным причинам и др.

Для указанных расходов установлена единая методика учета и контроля затрат: по каждому их виду составляют плановую смету с подразделением по статьям; аналитический учет затрат осуществляют также по статьям; фактические затраты по статьям сопоставляют со сметными и устанавливают отклонения.

Синтетический учет общепроизводственных расходов ведется на активном собирательно–распределительном счете 25 «Общепроизводственные расходы».

На основании первичных документов, подтверждающих факт и сумму произведенных общепроизводственных расходов, на счетах бухгалтерского учета делают записи:

Дт 25 «Общепроизводственные расходы» Кт 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.

По окончании месяца сумму общепроизводственных расходов, учтенную по дебету счета 25, списывают путем распределения между себестоимостями отдельных видов продукции пропорционально сумме основной заработной платы производственных рабочих (прямых затрат материалов и др.).

В бухгалтерском учете распределение общепроизводственных расходов оформляют бухгалтерской справкой, на счетах делают запись:

Дт 20 «Основное производство» (зерно), 20 «Основное производство» (молоко) и др. Кт 25 «Общепроизводственные расходы».

Еще один вид накладных расходов – общехозяйственные расходы, которые связаны с обслуживанием предприятия в целом и управлением им. Состав и размер этих расходов определяются сметой.

Синтетический учет общехозяйственных расходов ведется на активном собирательно–распределительном счете 26 «Общехозяйственные расходы», а аналитический – на счете 26 по статьям сметы в отдельной ведомости.

Планирование и учет общехозяйственных расходов осуществляют по следующей номенклатуре статей.

2. Расходы на служебные командировки работников аппарата управления

4. Представительские расходы, связанные с деятельностью предприятия

6. Канцелярские и почтово–телеграфные расходы

7. Амортизация основных средств общехозяйственного назначения

8. Отчисления в ремонтный фонд или затраты на текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря общехозяйственного назначения

9. Расходы на содержание зданий, сооружений и инвентаря общехозяйственного назначения

10. Затраты на проведение испытаний, опытов, исследований, содержание общехозяйственных лабораторий

11. Расходы на охрану труда работников предприятия

12. Расходы на подготовку и переподготовку кадров

13. Обязательные отчисления, налоги и сборы

14. Непроизводительные общехозяйственные расходы и пр. Все фактические затраты собирают и отражают записью:

Дт 26 «Общехозяйственные расходы» Кт 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.

В конце каждого месяца общехозяйственные расходы списывают по кредиту счета 26. Распределяют общехозяйственные расходы между готовой продукцией и НЗП, оставшимся на конец отчетного месяца. Затем затраты, приходящиеся на готовую продукцию, распределяют между отдельными ее видами пропорционально выбранной базе или способу списания. Списание таких расходов возможно двумя способами:

1) включением в затраты на производство конкретных видов продукции путем распределения, аналогичного распределению общепроизводственных расходов;

2) списанием общехозяйственных расходов как условно–постоянных на счет 90 «Продажи» путем распределения между видами реализуемой продукции.

При списании общехозяйственных расходов на счет 90 их распределяют между видами реализованной продукции, работ или услуг пропорционально выручке от продажи, производственной себестоимости продукции или другому основанию.

Выбор того или иного способа списания общехозяйственных расходов должен быть отражен в учетной политике предприятия. Конечно, второй способ значительно упрощает списание общехозяйственных расходов. Однако он применим при условии, что вся продукция, к которой относятся общехозяйственные расходы, реализована или удельный вес этих расходов в себестоимости продукции незначителен.

Фактические данные после учета и распределения накладных расходов заносят в ведомость сводного учета затрат на производство продукции (работ, услуг).

Для учета наличия и движения полуфабрикатов в организациях применяется счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства».

Согласно Методическим указаниям по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово–хозяйственной деятельности агропромышленных организаций и Методическим рекомендациям по корреспонденции счетов бухгалтерского учета финансово–хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций полуфабрикатами собственного производства считают полуфабрикаты, полученные в производственных цехах или на отдельных переделах, еще не прошедшие всех установленных технологическим процессом стадий производства и подлежащие в силу этого доработке в последующих производственных единицах (цехах или переделах предприятия) или укомплектованию в изделия.

Полуфабрикаты собственного производства могут быть использованы в дальнейшем при производстве продукции или проданы. По дебету счета 21 в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» отражают расходы, связанные с изготовлением полуфабрикатов. С кредита счета 21 полуфабрикаты списывают в зависимости от направления их использования либо в дебет счета 20 при использовании в собственном производстве, либо в дебет счета 90 «Продажи» – при реализации другим организациям и лицам.

Учет полуфабрикатов ведут, как правило, по производственной себестоимости (фактической, нормативной или плановой) с добавлением коммерческих расходов при продаже. Затраты по транспортировке полуфабрикатов собственного производства между производственными единицами на самом предприятии включают в их себестоимость.

В производственных организациях расчеты за полуфабрикаты между производственными единицами, выделенными на отдельный баланс, отражают на счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты». На предприятиях, где полуфабрикаты собственного производства на счете 21 не учитывают, их отражают в составе НЗП на счете 20 «Основное производство».

Полуфабрикаты могут продаваться на сторону. Если это делается систематически, то должен применяться счет 43 «Готовая продукция», а не счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Но если это единичные случаи, то списание полуфабрикатов по их себестоимости в дебет счета 90 «Продажи» осуществляется с кредита счета 21.

На любом сельскохозяйственном предприятии, а также на перерабатывающих и прочих промышленных производствах существуют вспомогательные и обслуживающие производства. К первым, как уже отмечалось, относятся подразделения, не производящие сельскохозяйственную и прочую продукцию, но обеспечивающие их должное функционирование путем оказания услуг и выполнения работ по перевозке, ремонту и т.д.; ко вторым – подразделения хозяйств, которые не занимаются производством продукции, оказанием услуг и выполнением работ, а созданы в целях обслуживания основных производств.

Учет затрат вспомогательных производств ведется на активном, операционном, калькуляционном счете 23 «Вспомогательные производства».

По дебету счета 23 отражают прямые расходы, непосредственно связанные с выпуском продукции, выполнением работ, оказанием услуг, а также косвенные расходы, связанные с обслуживанием вспомогательных производств, управлением ими, и потери от брака. По кредиту счета 23 отражают суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Эти суммы списывают с кредита счета 23 в дебет счетов: 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы» – при отпуске продукции (работ, услуг) основному производству; 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» – при отпуске продукции, выполнении работ, оказании услуг этим производствам; 90 «Продажи»; 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» – при выполнении работ или услуг для сторонних юридических и (или) физических лиц.

Сальдо счета 23 на конец месяца показывает стоимость НЗП.

К счету 23 открывают следующие субсчета.

1 «Ремонтные мастерские». На данном субсчете учитываются затраты на содержание мастерских по ремонту производственного оборудования, машин, техники, надзору за их состоянием, модернизацией, а также затраты на изготовление необходимых запасных частей и комплектующих. По этому субсчету аналитические счета открываются на каждый заказ (ремонтируемый объект, наименование производимых запасных частей и т.д.). На каждом аналитическом счете затраты отражают по типовой номенклатуре калькуляционных статей затрат: оплата труда с отчислениями, запасные части, содержание основных средств, работы и услуги, цеховые расходы мастерских, прочие затраты. В течение отчетного периода затраты по этим статьям отражают по дебету аналитических счетов субсчета 23–1 в соответствии с кредитом счетов затрат. По каждому завершенному заказу (законченному ремонту и др.) определяют фактическую себестоимость, по которой продукцию (работу) мастерской с кредита аналитических счетов списывают в дебет счетов запасных частей, потребителей услуг и других счетов. Затраты по незаконченному ремонту остаются как НЗП ремонтной мастерской на конец отчетного периода.

2 «Ремонт зданий и сооружений». На этом субсчете учитывают затраты на выполненный хозяйственным или подрядным способами капитальный ремонт зданий и сооружений. В затраты по данному субсчету включают такие статьи, как оплата труда с отчислениями, материалы (строительно–ремонтные), услуги вспомогательных производств или сторонних организаций, прочие расходы;

3 «Машинно–тракторный парк». На этом субсчете аккумулируются затраты на ремонт, содержание и эксплуатацию тракторов всех видов. При этом учитываются следующие статьи затрат: оплата труда с отчислениями на социальные нужды, затраты на содержание основных средств (нефтепродукты, износ, ремонт), работы и услуги, цеховые расходы, прочие затраты. Затраты на сельскохозяйственные работы тракторов списывают с субсчета 23–3 постатейно с их присоединением к соответствующим статьям затрат по счетам учета расходов основного производства. Что касается затрат по транспортным работам тракторов, то порядок их списания с субсчета 23–3 несколько иной: эти затраты списывают не постатейно, а комплексной статьей – в течение года по плановой себестоимости эталонного гектара транспортных работ с корректировкой в конце года до фактической себестоимости эталонного гектара.

4 «Автомобильный транспорт». На этом субсчете отражают затраты по содержанию и эксплуатации собственного легкового и грузового автотранспорта. Статьи затрат по данному субсчету следующие: оплата труда с отчислениями, нефтепродукты, затраты на содержание основных средств, работы и услуги, цеховые расходы, прочие затраты. Первичный учет работы грузового автотранспорта ведут в путевом листе грузового автомобиля. Его выдают шоферам, как правило, на один день или смену при условии сдачи шофером предыдущего путевого листа. В бухгалтерии данные из путевых листов переносят в накопительную ведомость учета затрат (форма № 301–АПК). На каждую автомашину и каждого шофера открывают отдельный лист ведомости и в нее последовательно записывают все основные реквизиты из путевых листов в хронологической последовательности. В конце месяца составляют сводную накопительную ведомость по автотранспорту по всем автомашинам, данные из которой переносят в лицевой счет (производственный отчет) по автотранспорту (форма № 83–АПК) – основной регистр аналитического учета данного производства. В автомобильном грузовом автотранспорте объектами исчисления себестоимости являются выполненные тонно–километры, отработанные машино–дни.

5 «Энергетические производства (хозяйства)». На этом субсчете учитывают затраты по содержанию и эксплуатации энергетических производств (хозяйств), вырабатывающих различного рода энергию для производственных нужд: собственные электростанции, котельные и др. Основные статьи затрат: оплата труда с отчислениями на социальные нужды, топливо и энергия, содержание основных средств, выполнение работ и оказание услуг, прочие затраты.

6 «Водоснабжение». На этом субсчете учитывают затраты по содержанию и эксплуатации собственных скважин, водохранилищ, водопроводов, водозаборных станций и т.д., а также затраты на получение воды от сторонних организаций. При этом существуют следующие статьи затрат: оплата труда с отчислениями, затраты на содержание основных средств, организация производства и управление, стоимость работ и услуг, стоимость поступающей со стороны воды, прочие расходы.

7 «Гужевой транспорт». На данном субсчете формируется информация о затратах на содержание и обеспечение работы всех видов рабочего скота, за исключением поголовья молодняка. Статьи затрат при этом могут быть следующими: оплата труда с отчислениями, средства защиты растений, корма, содержание основных средств, работы и услуги, прочие затраты. На основании первичных документов по списанию затрат затраты в гужевом транспорте систематизируют по статьям в накопительной ведомости учета затрат. Услуги гужевого транспорта ежемесячно списывают на счета потребителей по плановой себестоимости одного рабочего дня (коне–дня) рабочего скота. При равномерной загрузке гужевого транспорта в течение года вполне возможно ежемесячное списание фактических затрат по выполненным работам (исходя из фактической себестоимости рабочего дня). Информацию из накопительной ведомости ежемесячно переносят в производственный отчет по гужевому транспорту: о произведенных затратах – в дебетовую часть, выполненной работе и полученном приплоде – в кредитовую. По гужевому транспорту исчисляют себестоимость рабочего дня и приплода. Себестоимость одного рабочего дня определяют в конце отчетного периода делением всей суммы затрат по содержанию рабочего скота (за вычетом стоимости приплода и прочей побочной продукции) на количество отработанных дней. Себестоимость одной головы приплода рабочих лошадей исчисляют исходя из себестоимости 60 кормо–дней содержания взрослых животных. Себестоимость одного кормо–дня определяют делением всей суммы затрат по содержанию рабочего скота (за минусом стоимости побочной продукции – навоза, конского волоса) на общее количество кормо–дней рабочего скота.

Для учета вспомогательных производств, которые нельзя отнести ни к одному из перечисленных субсчетов, используют субсчет 8 «Прочие производства».

В зависимости от направления услуг, оказываемых вспомогательными производствами, происходит списание этих услуг. Основную часть выполненных работ и услуг списывают на основное производство, так как задача вспомогательных производств заключается в обеспечении основного производства необходимыми работами и услугами.

Активный, операционный, калькуляционный счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» открывают для учета затрат обслуживающих производств и хозяйств. Основным признаком, по которому хозяйство или производство относится к категории обслуживающего, является то, что его деятельность не связана с основным производством продукции, выполнением работ или оказанием услуг. Это состоящие на балансе предприятия жилищно–коммунальные хозяйства, столовые и буфеты, детские дошкольные учреждения, дома отдыха, санатории и другие организации оздоровительного и культурно–просветительного назначения. Если обслуживающие производства и хозяйства предприятия выделены на отдельный баланс, то в бухгалтерском учете используют счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

По дебету счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» отражают прямые расходы на содержание обслуживающих производств и хозяйств за отчетный период, а также расходы вспомогательных производств. Фактическую себестоимость за вершенной производством продукции, выполненных работ и оказанных услуг списывают с кредита этого счета в дебет счетов:

10 «Материалы» или 43 «Готовая продукция» – на стоимость материалов и готовой продукции, выпущенных обслуживающими производствами и хозяйствами;

90 «Продажи» – при продаже продукции, работ, услуг на сторону;

23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» – при оказании услуг подразделениям–потребителям.

По кредиту счета 29 отражают выход продукции, выручку или списание затрат за счет соответствующего источника финансирования.

Сальдо счета 29 на конец месяца показывает стоимость НЗП. Для формирования полной информации о затратах на вспомогательные и обслуживающие производства используют, как и при учете затрат на основное производство, также журнал–ордер № 10–АПК.

Аналитический учет по счету 29 ведется по видам производств на лицевых счетах (в производственных отчетах). Затраты группируют по установленной номенклатуре статей по каждому из производств.

Браком в производстве считаются изделия, полуфабрикаты, узлы, детали и конструкции, которые не соответствуют по качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по своему прямому назначению или могут быть использованы лишь после устранения имеющихся дефектов.

Для обобщения информации о потерях от брака в производстве предназначен счет 28 «Брак в производстве». На дебете счета 28 накапливают суммы всех затрат по выявленному внутреннему и внешнему браку, т.е. стоимость неисправимого (окончательного) брака, расходы по исправлению брака и другие расходы, а также затраты на гарантийный ремонт. По кредиту счета проводят суммы, относимые на уменьшение потерь по браку, и суммы, списываемые на затраты производства как потери от брака.

Потери от брака списывают ежемесячно на затраты соответствующего вида производства и включают в себестоимость работ (услуг), по которым обнаружен брак.

Отнесение потерь от брака продукции на стоимость НЗП, как правило, не допускается. Исключение может быть допущено в индивидуальном и мелкосерийном производствах при условии, что указанные потери относят к определенному заказу, не законченному производством.

Потери от брака, выявленные на объектах, сданных в эксплуатацию в прошлые годы, относят на счет 91 «Прочие доходы и расходы» как убытки по операциям прошлых лет, выявленные в отчетном году.

Аналитический учет по счету 28 «Брак в производстве» ведется по отдельным подразделениям предприятия, видам продукции, статьям затрат, причинам и виновникам брака.

В зависимости от характера дефектов, установленных при проведении технической приемки, брак подразделяется на исправимый и неисправимый (окончательный). Исправимым браком считаются: продукция, изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, исправление (доработка) которых для использования по прямому назначению технически возможно и экономически целесообразно. Окончательным браком считаются продукция, изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, исправление которых технически невозможно или экономически нецелесообразно. К браку относят также затраты по ремонту проданной (переданной) с гарантией продукции (отремонтированных машин и оборудования) в гарантийный период.

К суммам, уменьшающим потери от брака, относят стоимость забракованной продукции по цене возможного использования; суммы, фактически удержанные с виновников брака, и суммы, фактически взысканные или присужденные арбитражем (судом) с поставщиков за поставку недоброкачественной продукции, сырья, материалов или полуфабрикатов, в результате использования которых допущен брак.

Правильная организация учета производственных затрат на сельскохозяйственном предприятии позволит иметь достоверную и полную информации о расходах, которые несет хозяйство, структуре затрат по статьям и подразделениям, даст возможность оперативно принимать решения в ценовой политике предприятия и таким образом влиять на финансовые результаты сельскохозяйственного предприятия.

Типовые корреспонденции счетов по учету затрат на производство

Брак в производстве. Вспомогательные производства. Затраты. Издержки. Калькуляция. Обслуживающие производства. Основное производство. Плановая себестоимость. Расходы. Себестоимость. Статьи затрат. Фактическая себестоимость.

1. Дайте экономическое определение категорий «затраты», «расходы», «издержки».

2. Что такое калькуляция и как она составляется?

3. Для чего необходима классификация затрат?

4. Назовите счета учета затрат.

5. Какие методы учета затрат влияют на финансовые результаты организации?

6. Как влияет на финансовый результат порядок списания общехозяйственных расходов?

7. Что такое себестоимость?

8. Какие затраты относят к прямым, а какие – к косвенным?

9. Какие показатели могут служить базой для распределения косвенных расходов?

10. Какие субсчета имеет счет 23 «Вспомогательные производства»?

11. Почему фактическая себестоимость готовой продукции может быть исчислена только в конце отчетного периода?

12. Назовите направления списания затрат вследствие брака в производстве.

1. Расходы предприятия в соответствии с существующими требованиями группируются по следующим элементам:

а) расходы на НИОКР;

б) финансовые расходы;

в) коммерческие расходы;

г) амортизация.

2. Расходы на оплату командировочных расходов сотрудников включаются в состав общехозяйственных расходов:

а) в пределах установленного на предприятии лимита;

б) в полном объеме;

в) в пределах установленного норматива.

3. При списании расходов, связанных с публикацией бухгалтерской отчетности, бухгалтер составляет проводку:

а) Дт 20 (44) Кт 76;

б) Дт 90 Кт 76;

в) Дт 91 Кт 76;

г) Дт 99 Кт 76.

4. В качестве базы для распределения косвенных расходов обычно используется показатель:

а) «заработная плата основных производственных рабочих»;

б) «цена на отдельные виды продукции»;

в) «производственная мощность подразделений предприятия».

5. Предприятие переводило деньги с расчетного счета в одном банке на открываемый расчетный счет в другом банке. На каком счете отражается данная операция в бухгалтерском учете:

а) Дт 44 (20);

6. При отражении списания потерь товаров от стихийных бедствий правильна проводка:

а) Дт 44 Кт 41;

б) Дт 99 Кт 41;

в) Дт 90 Кт 41;

г) Дт 91 Кт 41.

7. При отражении начисления резерва на естественную убыль товаров при хранении и реализации бухгалтерская проводка имеет вид:

а) Дт 97 Кт 96;

б) Дт 44 Кт 96;

в) Дт 84 Кт 96.

8. Можно ли использовать добавочный капитал для списания убытков по основной деятельности:

9. При начислении резерва на проведение капитального ремонта бухгалтерская проводка имеет вид:

а) Дт 20 (44) Кт 96;

б) Дт 99 Кт 96;

в) Дт 84 Кт 96.

10. При начислении годового вознаграждения бухгалтерская проводка имеет вид:

а) Дт 97 Кт 70;

б) Дт 84 Кт 70;

в) Дт 20 (44) Кт 70.

11. При начислении по больничному листу правильна запись:

а) Дт 70 Кт 69;

б) Дт 69 Кт 70;

в) Дт 70 Кт 50;

г) Дт 20 (44) Кт 70.

12. На предприятии проценты за кредит, полученный для погашения задолженности по налогам, списали на себестоимость. Правильно ли это с точки зрения требования бухгалтерского и налогового законодательства:

в) в бухгалтерском учете – да, в налоговом – нет.