Рассчитывать доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах по займам необходимо на последнее число каждого месяца. Например, заем выдан 15 января, а возвращен 23 марта. Тогда рассчитать матвыгоду придется 31 января, 28(29) февраля и 31 марта (подп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Если заем физлицу (например, своему сотруднику) выдала организация, то именно она будет являться в отношении дохода в виде матвыгоды. Следовательно, организация должна будет (ст. 226 НК РФ):

• ежемесячно рассчитывать доход в виде матвыгоды и НДФЛ с него;
• удерживать налог из ближайших денежных выплат физлицу;
• перечислять удержанный налог в бюджет;
• по итогам года подавать на физлицо справку 2-НДФЛ.

Если же денежные доходы физлицу не выплачиваются и удержать налог не из чего, то по окончании года не позднее 1 марта нужно сообщить в ИФНС о невозможности удержать налог (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Беспроцентный заем: материальная выгода и НДФЛ

Матвыгода по беспроцентным займам рассчитывается по следующей формуле (подп. 1 п. 1 , п. 2 ст. 212 НК РФ):

Количество дней пользования займом рассчитывается:

• в месяце, когда заем выдан, — со дня, следующего за днем выдачи займа и по последнее число месяца;
• в месяце, когда заем погашен, - с первого числа месяца по день погашения займа;
• в остальных месяцах - как календарное число дней в месяце.

Материальная выгода по договору процентного займа: НДФЛ

Если заем выдан под проценты, но процентная ставка по договору меньше 2/3 ключевой ставки ЦБ, то матвыгода считается по следующей формуле (подп. 1 п. 1 , п. 2 ст. 212 НК РФ):

Расчет НДФЛ с материальной выгоды по займам

Ставка НДФЛ с материальной выгоды по займам составляет (ст. 224 НК РФ):

• если физлицо является резидентом - 35%;
• если физлицо - — 30%.

Удержать налог нужно из ближайшего выплачиваемого физлицу денежного дохода.

Для расчета НДФЛ с материальной выгоды по займу вы можете воспользоваться .

Уплата НДФЛ с материальной выгоды по займу

НДФЛ, удержанный из любого выплачиваемого физлицу дохода (кроме отпускных и пособий по временной нетрудоспособности), перечисляется в бюджет не позднее чем на следующий день после выплаты дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Образец платежного поручения на уплату НДФЛ приведен .

НДФЛ и материальная выгода при займе от физического лица

Если физлицо получило беспроцентный заем от другого физического лица, то дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах не возникает. То есть уплачивать НДФЛ по такому займу никому не нужно.

В данной статье мы рассмотрим как осуществляется уплата налога на материальную выгоду, когда он возникает, какие процентные ставки.

Когда законом усматривается материальная выгода?

Под материальной выгодой чаще всего подразумевают денежную пользу, полученную физическим лицом в виде конкретных благ. Она характеризуется российским Налоговым кодексом как доход, который облагается НДФЛ, но не подвергается страховым удержаниям. Имеется в виду обязательное социальное, пенсионное, медицинское страхование, страховые взносы от несчастных случаев и профзаболеваний. Прибыль как финансовая выгода образуется в случаях, которые определяет ст. 212 НК.

Тождественными (либо идентичными) считаются те товары, которые обладают одинаковыми типичными признаками. Говоря об идентичности, принимаются во внимание производитель, страна происхождения товара, его физические и качественные характеристики, репутация в рыночной среде (ст. 40 НК РФ ).

Специфика налогообложения финансовой выгоды. Процентные ставки

Калькуляцию прибыли в виде денежной выгоды физическое лицо выполняет самостоятельно, после чего плательщик представляет налоговикам по ней декларацию установленной формы 3-НДФЛ. Срок подачи – не позднее 30 апреля, идущего за годом, когда была образована финансовая выгода.

Если ссуда принята от российской организации на основании договора займа, получатель выгоды может передать свои обязанности по платежам НДФЛ на финансовую выгоду этой организации (признанному налоговому агенту). Налог с образовавшейся прибыли от ссуды высчитывается агентом с зарплаты своего сотрудника в нужном размере, но не более 50% от суммы самих выплат.

Расчет налога производится по следующей формуле:

Налог на материальную выгоду = Размер материальной выгоды * процентную ставку

При калькуляции НДФЛ применяются действующие ставки:

• 35% (по части процентной экономии при ссудах, кредитах);
• 13% (в остальных случаях);
• 30% (для нерезидентов РФ во всех случаях).

Финансовая выгода определяется законодательством только при денежных займах. Исключениями являются займы (кредиты), принятые физлицом от банков на территории России по причине операций с карточками банка, а также с целью:

• рефинансирования ссуд на строительство, покупку жилья, дома, участка земли и т. д.
• приобретения жилья (квартиры, комнаты и т. д.);
• нового строительства жилья;
• полной либо частичной покупки участка земли для строительства или участка вместе с домом.

Статьей 20, п. 1, пп.2 НК предусмотрен налоговый вычет на строительство или покупку жилья, который необходимо заверить у налоговиков. Сумма вычета не должна превышать 2 тыс. р. Заемщик обязан представить подтверждающий документ на право освобождения от уплаты НДФЛ заимодателю. В качестве документов, свидетельствующих о праве на такой вычет, могут представляться:

• договор о покупке жилья или прав на него;
• акт передачи жилья;
• подтверждение права собственности на квартиру.

Соответствующий документ на обретение вычета по НДФЛ выдается налоговиками по обращении к ним в течение месяца. До момента получения и предъявления этого документа налог будет исчисляться. Причем уплаченные за это время налоговые суммы платежей не считаются излишне удержанными. Возвращать их после предъявления документа на право вычета заемщику не будут.

Плательщик налога вправе зачесть удержанные суммы при дальнейших налоговых расчетах, но только с момента представления документа по праву на обретение налогового вычета. Заемщик может обратиться к налоговикам по вопросу возврата уплаченных платежей по финансовой выгоде, произведенных до представления документа о праве на вычет.

Расчет НДФЛ с материальной выгоды

Калькуляция налогового платежа и финансовой выгоды совершается на дату получения прибыли сообразно ст. 223 НК в редакции 2016 г. По части получаемых заемных (кредитных) средств дата образования финансовой выгоды определяется по-иному. Она приходится на последний день каждого месяца и действительна весь срок использования займа (кредита). Установленный порядок применяется с января текущего года независимо от того, когда заключался договор.

Пример #1. Калькуляция налога на финансовую выгоду, образовавшуюся при займе

Работник получил от своего предприятия заем размером 120 тыс. руб. (рублевая сумма - перевод валютных денежных средств) под 4% годовых на 12 месяцев. Поскольку минимальной величиной ставки при процентном займе на предприятии в валюте является 9%, то здесь имеет место материальная выгода 5% (9-4%). Доход высчитывается так: 120 000 * 5% = 6 000 руб. Таким образом, сумма прибыли по калькуляции равняется 6 тыс. руб.

Для расчета НДФЛ берется величина ставки 35% (согласно НК РФ, ст. 224, п. 2 ). Размер налогового платежа рассчитывается с учетом указанной ставки и величины прибыли: 6000 * 35% = 2100 руб. Это и есть итоговая сумма налога к уплате.

Материальная выгода при покупке товаров / услуг / работ

Прибыль в виде денежной пользы усматривается российским законодательством в случае приобретения товаров (услуг, работ) у ИП, организаций либо физлиц по более низкой, чем общепринятая, стоимости. Здесь имеет место взаимозависимость лиц для целей налогообложения, которая образуется в случаях, определяемых ст. 20 Налогового кодекса:

• если долевое участие одной организации в другой составляет больше 20%;
• при должностном подчинении физлиц;
• при брачных и родственных связях;
• между усыновленным и усыновителем, опекаемым и попечителем.

Нередко решением суда взаимозависимость лиц признается по другим основаниям.

В российское налоговое законодательство по части займов внесены и действуют с 2016 года некоторые изменения, касающиеся и калькуляции НДФЛ. Так, ставка рефинансирования привязывается к ключевой. Следовательно, с текущего года для исчисления НДФЛ берется ключевая ставка ЦБ России, которая действительна на последний день месяца. Помимо этого, если беспроцентная ссуда получена физлицом от другого физлица, законодательство в этом не усматривает образование денежной пользы, соответственно, НДФЛ здесь не взимается.

Пример #2. Взаимозависимость лиц при продаже товаров (услуг, работ)

ИП открыл мастерскую по ремонту обуви. Вместе с ним в мастерской работают еще 2 человека. ИП при данных условиях является нанимателем, которому подчиняются два работника (физлица). Согласно ст. 20 НК наниматель и его сотрудники признаются взаимозависимыми лицами для налогообложения. Каждый из работников может высчитывать и платить НДФЛ самостоятельно при образовании финансовой пользы. Наряду с этим, каждый из них может передать свои обязанности по калькуляции и внесению налоговых платежей ИП. Сделать это можно, написав соответствующее заявление.

Возникновение материальной выгоды при покупке ценных бумаг

Законодательство усматривает денежную пользу при приобретении физическим лицом ценных бумаг либо «квазиденег» по цене ниже рыночной или на безвозмездной основе. В сумму затрат (которая меньше рыночной стоимости ценных бумаг и «квазиденег») на приобретение в обоих случаях включается уплаченная стоимость и премии, ВМ (вариационная маржа). Поскольку при безвозмездной передаче расходы не предполагаются, то прибылью, которая облагается налогом, считается рыночная цена переданных бумаг.

Рыночная, расчетная стоимость ценных бумаг, максимальный предел колебаний рыночной цены регулируются ст. 212, 214.1 Налогового кодекса либо Приказом ФСФР №10–65/пз-н от 09.11.2010 в последней редакции. Стоимость бумаг, как и затраты на их приобретение в валютном выражении, подлежат перерасчету на рубли по курсу ЦБ РФ на момент совершения действий. Калькуляцию налога и его уплату производит признанный налоговый агент или собственно физлицо согласно действующему законодательству РФ.

Ответы на актуальные вопросы

Вопрос № 1: Нужно ли платить налог на финансовую выгоду, если выделена беспроцентная ссуда из федерального бюджета на покупку жилья?

Ответ: Нет, поскольку здесь ссуда принята не от ИП или юрлица. Денежные средства поступили из федерального бюджета. Закон устанавливает, что, если источником получения средств являются органы госвласти и местного самоуправления, НДФЛ не оплачивается, поскольку денежная выгода не образуется.

Вопрос № 2: Как узнать, надо ли заплатить налог на денежную выгоду при банковском кредите?

Ответ: Банк уведомляет о том, что появилась прибыль в виде финансовой выгоды. Плательщику вручается справка (по форме 2-НДФЛ), подтверждающая прибыль. Далее следует обращаться к налоговикам по месту жительства.

Вопрос № 3: Как уплачиваются платежи по НДФЛ при образовании выгоды, не доплаченные в истекшем году?

Ответ: НДФЛ уплачивается при появлении денежной выгоды только в том году, когда полученный доход начислялся. По прошествии года «изымать» недоплаченные суммы за прошедший период не считается возможным.

Вопрос № 4: Что делать налоговому агенту, если он не имеет возможности уплатить НДФЛ за своего работника?

Ответ: Организация обязана известить об этом налоговую службу не позднее месяца с момента завершения налогового периода, который следует за периодом, где возникла эта ситуация. Это применимо тогда, когда организация не может уплатить налог на протяжении всего налогового периода. Налоговикам сообщаются размеры неуплаченного налога и самого дохода, с которого высчитывался НДФЛ. В дальнейшем налог обязательно следует заплатить не позднее 1 марта года, идущего за прошедшим налоговым периодом.

Вопрос № 5: С каких доходов налоговым агентом уплачивается НДФЛ?

Ответ: Организация, она же налоговый агент, обязана удерживать нужную сумму налоговых платежей со всех доходов в денежном выражении. Под эту статью попадают пособия, например, по временной нетрудоспособности, процентный доход с банковских вкладов и т. п. Но общая сумма удержания не должна превышать 50% величины выплачиваемого дохода.

Почти все доходы, получаемые гражданами, облагаются НДФЛ. К ним относится и материальная выгода (МВ), доход от которой облагают по ставкам, установленным ст. 224 НК РФ.

Когда возникает материальная выгода

В основном, подобные выгоды появляются при приобретении гражданином права собственности на любой актив на более выгодных условиях, чем действующие для других потребителей критерии. Например, при получении кредита - беспроцентного или под процент ниже действующей предельной ставки, покупке ценных бумаг стоимостью ниже рыночной или услуг/товаров по договорам ГПХ у взаимозависимых с покупателем компаний и ИП. Ситуации, когда МВ возникает, поименованы в ст. 212 НК РФ. Там же представлен перечень необлагаемых исключений .

МВ образуется от экономии на кредитных процентах, если ставка по полученному займу ниже предельной, рассчитываемой как 2/3 ставки рефинансирования (ключевой ставки ЦБ). На дату этой публикации предельной является ставка 5,167% (7,75% х 2/3). Разница между предельной рефставкой и ставкой по займу формирует сумму облагаемой налогом экономии.

Процент НДФЛ с материальной выгоды

В основном, удержание НДФЛ с материальной выгоды осуществляется по ставке 35%, но она варьируется в зависимости от вида дохода и статуса плательщика. Так для физлиц - резидентов РФ действуют ставки:

• 35% - по МВ от экономии на кредитных процентах, не достигающих предельных величин, т.е. 2/3 ставки рефинансирования по рублевым и 9% годовых по валютным займам. МВ от экономии на кредитных процентах определяет налоговый агент - фирма или бизнесмен, предоставившие заем физлицу. С величины полученной выгоды он обязан рассчитать, удержать и перечислить НДФЛ;

13% - для налогообложения МВ по приобретениям ТМЦ у взаимозависимых лиц или ценных бумаг по сниженной стоимости.

• По ставке 30% удерживается НДФЛ с материальной выгоды, полученной нерезидентом РФ независимо от ее вида.

Как рассчитать НДФЛ с материальной выгоды по займу

Наиболее распространенной считают ситуацию получения МВ от экономии на процентах по предоставленному займу. Вычислить МВ можно по формуле:

МВ = РЗ х (2/3 Ст реф – Ст з) х Д пз / Д г, где:

РЗ - размер займа;

Ст реф - ставка рефинансирования ЦБ на дату получения дохода;

Ст з - ставка по займу;

Д г - число дней в году - 365 или 366;

Д пз - число дней пользования займом.

К сведению! Рассчитывается НДФЛ с дохода за пользование займом на последнее число каждого месяца (считающееся датой получения дохода) на протяжении всего срока пользования кредитом, т.е., независимо от даты уплаты процентов и погашения займа, МВ исчисляется ежемесячно.

Для налогового резидента РФ налог с дохода от МВ рассчитывают по формуле:

НДФЛ = РЗ х (2/3 Ст реф – Ст з) х Д пз / Д г х 35%.

Для нерезидента НДФЛ = РЗ х (2/3 Ст реф – Ст з) х Д пз / Д г х 30%.

Эта формула приемлема для расчета налога по рублевым займам, а кредиты, полученные в валюте, корректируют по показателю предельной ставки:

НДФЛ с суммы материальной выгоды по валютным займам = РЗ х (9% – Ст з) х Д пз / Д г х 35% (или 30%).

Пример

Сотрудник компании – налоговый резидент РФ 01.02.2019 получил от работодателя заем в сумме 400 000 руб. на 6 месяцев под 3% годовых. Ставка рефинансирования в периоде кредитования – 7,75%, соответственно предельная ставка – 5,167%. Возникает экономия на процентах – 2,167% (5,167 – 3).

Полную сумму займа, согласно условиям договора, сотрудник вернул на счет фирмы 31.07.2019, а начисленные проценты уплачивал ежемесячно. Ставка НДФЛ с материальной выгоды - 35%.

Бухгалтер начисляет проценты и удерживает их из зарплаты каждый последний день месяца, а также удерживает НДФЛ с МВ. Расчет НДФЛ с материальной выгоды:

В бухучете проводки по начислению НДФЛ с материальной выгоды отражаются так:

Если бы работодателем был выдан беспроцентный займ , НДФЛ с материальной выгоды рассчитывался бы не с разницы ставок, а с предельной действующей ставки – в данном случае 5,167%. Удержать НДФЛ в этом случае следует в день возврата займа – 31.07.2019:

Сроки уплаты НДФЛ с материальной выгоды по процентам

Законодателем установлен срок перечисления НДФЛ с материальной выгоды – это следует сделать на следующий день, наступивший за днем, когда налог удержали. В поле «104» платежки при этом указывается КБК НДФЛ с материальной выгоды в 2019 г. - 18210102010011000110.

Возврат НДФЛ с материальной выгоды

Согласно письму ФНС № БС-4-11/18723@ от 04.10.2016 доходы в виде МВ от экономии на кредитных процентах освобождаются от НДФЛ лишь в случае, если заем был получен для приобретения жилья или участка для его строительства. Возврат налога производится при подтверждении права на налоговый вычет соответствующим уведомлением (утв. Приказом ФНС России от 14.01.2015 № ММВ-7-11/3@).

Таким образом, для возврата налога, перечисленного работодателем, сотруднику необходимо собрать документы, подтверждающие право собственности на жилой объект и представить уведомление о подтверждении права на вычет по месту работы . НДФЛ, удержанный до представления уведомления, работодатель вправе признать излишне перечисленным и возвратить на основании заявления сотрудника.

Доходы налогоплательщиков облагаются налогом на доходы физических лиц по ставке 13%. Например, с заработной платы работодатель удерживает НДФЛ 13%. Но налоги платятся не только с полученных денежных средств, но и с сэкономленных.

Если Вы взяли беспроцентный кредит или займ под низкий процент, то есть ниже предельной ставки, то, согласно Налоговому Кодексу, Вы получили неявный доход за счет экономии на кредитных процентах. Этот неявный доход называется материальной выгодой. В этом случае Вы должны с этого дохода уплатить налог .

Пример: Луговой С.В. взял у своего работодателя беспроцентный кредит. С момента получения кредита у Лугового С.В. возникает доход в виде материальной выгоды, с которой будет удерживаться налог.

Материальная выгода возникает при получении займов (кредитов) под низкий процент, при приобретении товаров (работ, услуг) у лиц и организаций, являющихся взаимозависимыми по отношению к Вам, а также при приобретении ценных бумаг по ценам ниже рыночных. Ниже мы рассмотрим только материальную выгоду, полученную от экономии на процентах за пользование заемными средствами, т.к. этот случай является самым распространенным.

Размер материальной выгоды

Давайте рассмотрим, в каких случаях и в каком размере у Вас может возникнуть доход в виде материальной выгоды.

Материальная выгода возникает, если ставка по кредиту ниже предельной ставки, равной 2/3 от ставки рефинансирования. На текущий момент ставка рефинансирования равна ключевой ставке банка - 6,25% (с 16 декабря 2019 года по 9 февраля 2020 года). Соответственно, предельная ставка по кредитам, выданным с 16.12.19 года, составит 4,17% (2/3 * 6,25%). Таким образом, если Вы сейчас возьмете кредит меньше, чем под 4,17% годовых, то у Вас возникнет материальная выгода, с которой будет удерживаться налог.

Размер материальной выгоды равен разнице между предельной ставкой и ставкой по кредитному договору, умноженной на сумму займа и срок кредита.

Материальная выгода = (предельная ставка - ставка по договору) х сумма займа х (срок кредита в днях / 365 дней)

Материальная выгода рассчитывается ежемесячно в течение всего периода кредитования и при ее расчете нужно учитывать ту ставку рефинансирования, которая действовала на последний день месяца (подп. 1 п. 2 ст. 212, подп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Налогообложение материальной выгоды

Согласно п. 2 ст. 224 НК РФ, материальная выгода облагается НДФЛ по ставке 35% . По общему правилу налог обязан удержать работодатель, у которого был взят кредит или заем (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Пример: ООО "Радуга" предоставило Косолапому А.С. беспроцентный займ и удержало с его заработной платы материальную выгоду по ставке 35%. У Косолапого А.С. не возникает никаких обязательств перед налоговой инспекцией.

Если доход в виде материальной выгоды получен не от работодателя или работодатель не удержал налог, Вы обязаны самостоятельно подать в налоговый орган декларацию 3-НДФЛ и отчитаться по налогу (пп. 4 п. 1, п. 6 ст. 228).

Однако, в 2016 году в Налоговый Кодекс внесли изменения, которые упростили налогоплательщикам процесс отчетности в случаях, когда они сами должны уплатить налог с материальной выгоды (если налог не был удержан налоговым агентом). С 2016 года больше не требуется подавать декларацию 3-НДФЛ, нужно лишь дождаться уведомления из налогового органа и оплатить по данному уведомлению налог (п. 6 ст. 228 НК РФ, ч. 8 ст. 4 Закона от 29.12.2015 N 396-ФЗ). Кроме того, данные изменения увеличили срок уплаты налога до 1 декабря (по 3-НДФЛ было до 15 июля).

С 1 января 2016 года в главу 23 «НДФЛ» Налогового кодекса (далее — Кодекс) внесены многочисленные поправки. В данной статье мы поговорим об изменениях, связанных с исчислением НДФЛ с сумм материальной выгоды (Федеральный закон от 02.05.2015 № 113-ФЗ (далее — Закон № 113-ФЗ)).

Экономическая сущность материальной выгоды заключается в освобождении налогоплательщика от каких-либо затрат, которые он мог бы понести, но фактически не понес. Согласно Кодексу материальная выгода появляется у физического лица в следующих случаях:

• при возникновении экономии на процентах за пользование заемными или кредитными средствами, полученными от юридических лиц или ИП (подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ);
• при приобретении товаров (работ, услуг) у физических лиц, организаций и ИП, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику (подп. 2 п. 1 ст. 212 НК РФ);
• при приобретении ценных бумаг, финансовых инструментов срочных сделок (подп. 3 п. 1 ст. 212 НК РФ).

Отметим, что до 2016 года виды материальной выгоды, не облагаемой НДФЛ, были перечислены только в подпункте 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса. С 15 февраля 2016 года также не подлежит налогообложению материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг у контролируемой иностранной компании налогоплательщиком, который признается контролирующим лицом такой иностранной компании, а также российским взаимозависимым лицом такого контролирующего лица. Причем для получения освобождения необходимо, чтобы доходы такой контролируемой иностранной компании от реализации указанных ценных бумаг и расходы в виде цены приобретения ценных бумаг исключались из прибыли (убытка) этой иностранной компании на основании пункта 10 статьи 309.1 Кодекса (соответствующие изменения внесены Федеральным законом от 15.02.2016 № 32-ФЗ, вступили в силу с 15.02.2016 и распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2015).

Бывают ситуации, когда уплатить НДФЛ с материальной выгоды налогоплательщик должен самостоятельно, например, если он приобрел товар у взаимозависимого по отношению к нему физического лица (п. 1 ст. 228 НК РФ). Однако в общем случае обязанность по расчету материальной выгоды возлагается на налогового агента, то есть организацию или ИП, в результате отношений с которыми у физического лица возникает данный вид дохода (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Налоговому агенту необходимо не только посчитать НДФЛ, но и удержать его у налогоплательщика, а затем своевременно перечислить в бюджет. Кроме того, нужно не забыть отразить материальную выгоду в отчетности по НДФЛ. Рассмотрим порядок исполнения данных обязательств в 2016 году.

Расчет материальной выгоды

Ранее прямого ответа на этот вопрос Кодекс не содержал. Однако совокупное трактование положений главы 23 Кодекса позволяло прийти к выводу, что дата расчета должна определяться по правилам, установленным статьей 223 Кодекса. С 2016 года пробел ликвидирован. Необходимые изменения внесены в пункт 3 статьи 226 Кодекса (подп. «а» п. 2 ст. 2 Закона № 113-ФЗ), где теперь четко указано: «исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 Кодекса».

До 2016 года статья 223 Кодекса предусматривала следующий порядок определения даты фактического получения дохода в виде материальной выгоды (подп. 3 п. 1 ст. 223 в ред., действовавшей до 2016 г.):

• при расчете материальной выгоды от экономии на процентах — как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам;
• при расчете материальной выгоды от сделок между взаимозависимыми лицами — как день приобретения товаров (работ, услуг);
• при расчете материальной выгоды от приобретения ценных бумаг, финансовых инструментов срочных сделок — как день приобретения ценных бумаг.

Что касается экономии на процентах при получении заемных средств, то для такой материальной выгоды порядок определения даты возникновения дохода изменился кардинально. Теперь такая материальная выгода определяется не на момент уплаты процентов, а на последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства (подп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ; Закон № 113-ФЗ).

На что повлияла рассматриваемая поправка? Прежде всего ее внесение в Кодекс позволило сократить потери бюджета в части НДФЛ, не доплачиваемого с материальной выгоды недобросовестных заемщиков. Прежний порядок, по сути, позволял отсрочить обязанность по уплате налога на неопределенный срок: заемщик не уплачивает заимодавцу проценты, следовательно, и дохода в виде материальной выгоды у него не возникает (письмо Минфина России от 01.02.2010 № 03-04-08/6-18).

Кроме того, старая редакция статьи 223 Кодекса не содержала положений, регламентирующих порядок определения даты получения дохода при заключении договора беспроцентного займа. В связи с этим вопрос о необходимости исчисления материальной выгоды при заключении таких договоров до последнего времени относился к категории спорных:

• официальная позиция заключалась в том, что фактической датой получения доходов в виде материальной выгоды при получении беспроцентного займа следовало считать соответствующие даты возврата налогоплательщиком заемных средств (письма Минфина России от 10.06.2015 № 03-04-05/33645, от 15.07.2014 № 03-04-06/34520, от 26.03.2013 № 03-04-05/4-282);
• в авторских материалах встречалась точка зрения о том, что доход от материальной выгоды при беспроцентном займе не возникал вовсе.

По мнению Минфина России (письма Минфина России от 15.02.2016 № 03-04-06/9399, от 02.02.2016 № 03-04-06/4762), новый порядок признания рассматриваемых доходов применяется начиная с 1 января 2016 года, вне зависимости от даты заключения заемного (кредитного) договора. То есть если, к примеру, заемные обязательства, возникшие в 2015 году, и проценты по ним до 1 января 2016 года не погашались, рассчитать сумму дохода в виде материальной выгоды необходимо на 31 января 2016 года за все дни пользования заемными средствами с даты их получения. Если в 2015 году погашение процентов частично осуществлялось и в отношении заемщика определялся налогооблагаемый доход в виде материальной выгоды (например, последний раз доход определялся 20.12.2015), то на 31 января 2016 года нужно рассчитать сумму дохода в виде материальной выгоды, полученной за период пользования заемными средствами, начиная с даты последнего определения дохода (20.12.2015).

Отметим, что такая точка зрения небесспорна. Переходных положений, регулирующих порядок определения даты получения доходов в виде материальной выгоды от экономии на процентах при получении средств по договорам займа, в том числе беспроцентным, заключенным до 2016 года и действующим в 2016 году, Законом № 113-ФЗ не установлено. В части, изменяющей порядок признания дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах, Закон № 113-ФЗ, на взгляд автора, обратной силы не имеет (п. 2 ст. 5 НК РФ), то есть не распространяет свое действие на предыдущие налоговые периоды. Следовательно, в отношении таких доходов должны применяться прежние правила: доход возникает на дату уплаты процентов или возврата заемных средств.

Каких-либо изменений, непосредственно касающихся порядка расчета материальной выгоды, с 2016 года в Кодекс внесено не было. Как и раньше, налоговая база по таким доходам определяется по правилам, установленным в пунктах 2—4 статьи 212 Кодекса.

Возьмем, к примеру, один из самых распространенных видов материальной выгоды — экономию на процентах по займу или кредиту. Такая экономия возникает в том случае, если физическое лицо получает заемные средства под процент, величина которого меньше установленного законодательством минимума:

• по рублевым займам минимальный размер процентов составляет 2/3 ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на дату расчета;
• для иностранных займов и кредитов минимальный процент равен 9 (подп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ).

Как было сказано выше, сам принцип расчета НДФЛ с такой материальной выгоды остался прежним. Тем не менее в 2016 году произошло важное событие, которое помимо прочего оказало влияние и на расчет материальной выгоды от экономии на процентах. Так как влияние это довольно существенно, автор считает необходимым обратить на него внимание налогоплательщиков и налоговых агентов.

Дело в том, что с 1 января 2016 года Банк России приравнял значение ставки рефинансирования к значению ключевой ставки (указание Банка России от 11.12.2015 № 3894-У). Отметим, что в РФ ключевая ставка с момента ее введения (сентябрь 2013 г. (информация Банка России от 13.09.2013)) всегда была выше ставки рефинансирования. Так, с августа 2015 года ключевая ставка составляет 11 процентов годовых (информация Банка России от 31.07.2015), тогда как значение ставки рефинансирования не менялось с сентября 2012 года и составляло 8,25 процента годовых (указание Банка России от 13.09.2012 № 2873-у).

Приравнивание рассматриваемых ставок друг к другу, по сути, привело к повышению ставки рефинансирования, что, в свою очередь, повлекло за собой увеличение минимальной величины процентов, исходя из которой рассчитывается доход в виде материальной выгоды по рублевым займам. Если раньше такая материальная выгода возникала при выдаче заемных или кредитных средств под процент ниже 5,5 процента годовых (2/3 от 8,25%), то в настоящее время налог нужно уплачивать заемщикам, у которых процент по займу (кредиту) составляет менее 7,3 (2/3 от 11%).

Очевидно, что в контексте расчета материальной выгоды такое изменение носит негативный характер, так как приводит к повышению налоговой нагрузки на физических лиц.

1 января 2015 г. организация выдала сотруднику заемные средства в размере 1 000 000 рублей под 6% годовых сроком на 1 месяц.

Дохода в виде материальной выгоды в 2015 г. у работника не возникало:

1 000 000 руб. × (5,5% - 6%) × × 31 день: 365 дн. = 0 руб.

Теперь предположим, что этот же заем на тех же условиях был выдан не в 2015, а в 2016 г.

Доход в виде материальной выгоды составит:

1 000 000 руб. × (11% - 6%) × × 31 день: 366 дн. = 4234 руб. 97 коп.

НДФЛ с материальной выгоды

Производить удержание начисленной суммы налога необходимо на дату фактической выплаты дохода налогоплательщику (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Разные виды материальной выгоды облагаются НДФЛ по разным ставкам. Например, при расчете материальной выгоды от экономии на процентах используется ставка 35 процентов (п. 2 ст. 224 НК РФ), а при расчете выгоды от сделок между взаимозависимыми лицами — ставка 13 процентов (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Не путайте эту дату с датой фактического получения дохода!

Дата фактического получения дохода — это дата, на которую производится расчет НДФЛ с материальной выгоды. Удержать у налогоплательщика какие-либо суммы на эту дату налоговый агент не может физически: произвести удержание просто не с чего, ведь никаких денег в момент начисления налога физическому лицу не выплачивается.

Дата фактической выплаты дохода — это дата, на которую налоговый агент выплачивает налогоплательщику какие-либо средства: заработную плату, отпускные, деньги за купленный товар и т. п. (письмо Минфина России от 07.09.2015 № 03-04-06/51392) Из выплачиваемых сумм и нужно удержать НДФЛ. Обратите внимание: удерживаемая сумма налога не должна превышать 50 процентов суммы выплачиваемого дохода (абз. 2 п. 4 ст. 220 НК РФ).

Перечислять суммы исчисленного и удержанного налога в 2016 году нужно не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ в ред. Закона № 113-ФЗ). Ранее крайний срок для перечисления НДФЛ в бюджет устанавливался как день фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.

Если удержать налог не удалось, например суммы имеющегося дохода не хватило для того, чтобы полностью произвести удержание НДФЛ, или доход налогоплательщику не выплачивался вовсе, о невозможности удержать налог необходимо письменно сообщить в ИФНС и самому налогоплательщику. Как и раньше, такое сообщение представляется по форме 2-НДФЛ, в заголовочной части которой должен быть проставлен признак 2 (п. 5 ст. 226 НК РФ; раздел II Приложения № 2 к приказу ФНС России от 30.10.2015 № ММВ-7-11/485@).

С 1 января 2016 года в новой редакции изложен пункт 5 статьи 226 Кодекса. Новые формулировки, присутствующие в данной норме, в совокупности с фактом отмены с этой же даты пункта 2 статьи 231 Кодекса (п. 4 ст. 2 Закона № 113-ФЗ) позволяют прийти к выводу о том, что производить удержание НДФЛ с доходов налогоплательщика можно только в том календарном году, когда эти доходы были ему начислены. После окончания года недоудержанные по каким-либо причинам суммы налога изымать у налогоплательщика нельзя. В связи с этим в настоящий момент остается открытым вопрос о возможности удержания НДФЛ с материальной выгоды, начисленной налогоплательщику в декабре (на 31.12.2015).